Többes érintettség

Az általános forgalmi adó tekintetében rendkívül fontos jogintézmény az ún. érintettség kérdése. Ez azt jelenti, hogy abban az esetben, ha egy vállalkozás a székhelye mellett több telephellyel is rendelkezik több tagállamban, akkor meg kell állapítani a kérdéses termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás kapcsán, hogy mely telephely vagy a székhely érintett-e a teljesítéssel kapcsolatban. Elképzelhető például, hogy egy Ausztriában is telephellyel rendelkező ügyvédi iroda az osztrák ügyfelének olyan tanácsadást teljesít, amelyet a budapesti szakemberei nyújtanak, noha foglalkoztat jogászokat a linzi irodában is.

Az az adóalany, akinek (amelynek) belföldön állandó telephelye van, és úgy értékesít terméket, nyújt szolgáltatást, hogy belföldi állandó telephelye az előzőekben említett ügylet teljesülésében nem érintett, úgy a telephelye okán nem minősül belföldön gazdasági céllal letelepedettnek. A gazdasági célú letelepedés helyéhez fűzött joghatást a székhelynek vagy annak az állandó telephelynek kell betudni, amely az adott ügylet teljesítésével a legközvetlenebbül érintett.

Ezt a Rendelet akként fogalmazza meg, hogy az adófizetésre kötelezett személyének megállapításakor kizárólag az adóalany olyan állandó telephelyét kell figyelembe venni, amely a személyi és tárgyi feltételek tekintetében kellően állandó jelleggel és megfelelő szervezettel rendelkezik azon termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás teljesítéséhez, amelyben részt vesz.

446 C-605/12. sz. Welmory ügyben 2014. október 16-án hozott döntés [EU:C:2014:2298]

447 C-605/12. sz. ügy 60. pont

448 Nebojsa JOVANOVICS – Madeleine MERKX: Welmory: a Receipe for VAT Avoidance? Leiden University, 2015 https://papers.ssrn.com/sol3/papers.cfm?abstract_id=3112112 6.

Az érintettség összefoglalva azt jelenti, hogy amennyiben a teljesítés helye szerinti tagállamban lévő telephely a teljesítéssel közvetlenül nem érintett (nem vesz részt a teljesítésben), akkor az ügylet szempontjából nem lehet adóalanynak tekinteni, az adófizetési kötelezettség nem terhelheti.

Nem befolyásolja ezt a tényt az sem, hogy a telephely tevékenysége kapcsolódik ugyan az ügylethez például számviteli, adminisztratív feladatok révén, de annak létrejötte, teljesítése nem annak döntési kompetenciájába tartozik és nem a telephely erőforrásai segítségével történt.

Ez példán keresztül azt is jelenti, hogy a magyarországi telephellyel rendelkező német társaság által magyar megrendelő részére nyújtott szolgáltatás esetén a német vállalkozás német adószáma kerül feltüntetésre a számlán és az ügylet közösségen belüli szolgáltatásnyújtásnak minősül. Abban az esetben, ha a számla a telephely magyar adószámát tartalmazza, mint a szolgáltatás nyújtója, akkor feltételezhető, hogy a szolgáltatás nyújtójaként a telephely lesz a legközvetlenebbül érintett az ügylet kapcsán.

Az érintettség meghatározása azonban sokszor nem egyértelmű, Ez azt jelenti, hogy bizonyos szolgáltatások elemei vegyes képet mutatnak abból a szempontból, hogy azt a telephely vagy a nem letelepedett anyacég nyújtja. A Bíróság elé került ügyekből látható, hogy ez esetfüggő, nincs egyértelmű meghatározás vagy arányszám, hogy milyen részteljesítés után tekinthetünk egy szolgáltatást akár a székhelynek akár a telephelynek betudhatónak. Egy szolgáltatás a szolgáltató és az ügyfél között különböző részcselekményekből épül fel: kapcsolatfelvétel, tájékoztatás, szerződéskötés, kisegítő szolgáltatások, garancia érvényesítése, ügyfélkapcsolat stb. Egy vállalat külhoni jelenlétének a nyilvánvaló célja, hogy ezen funkciók valamelyikét, de jellemzően azok nagy részét elvégezze. Adójogilag fontos tehát annak eldöntése, hogy mely elemek az ügydöntőek annak meghatározása szempontjából, hogy ki teljesít. Ezt erősítette meg a HÉA Bizottság iránymutatása⁴⁴⁹ is, amely a szolgáltatásban való részvételt elemzi, de pontos meghatározást nem ad. Azt mindenesetre rögzíti, hogy a könyvelés, számlázás, illetve az egyéb adminisztrációs tevékenységek bizonyosan nem részei a gazdasági eseménynek, amely révén a telephely részese a szolgáltatásnyújtásnak. A fent hivatkozott DFDS ügyben sem tért ki arra a Bíróság, hogy az utazásszervezés mint komplex szolgáltatás mely eleme volt ügydöntő abban, hogy azt az egyesült királyságbeli telephelynek tudta be.

Ez a bizonytalanság jelentős jogértelmezési különbségekhez, így adójogi összeütközésekhez vezethet. Belgium és Franciaország például az ügyféllel való kapcsolatfelvételt és a tárgyalás folyamatát tekinti mérvadó körülmények a ’betudhatóság’ meghatározása szempontjából, míg Az Egyesült Királyság és Németország a szolgáltatás lényegi elemét/elemeit tekintik mérvadónak.⁴⁵⁰

A határon átnyúló szolgáltatások esetében könnyen elképzelhető olyan ügylet, amelyben egyik vagy mindkét félnek több letelepedése is érintett. Nagyon egyszerű példával élve egy minden közép-európai országban telephellyel rendelkező franciaországi székhelyű társaság könyvelési szolgáltatást vesz igénybe egy holland cégtől, akkor egyértelmű, hogy a szolgáltatás szétbontható az egyes telephelyeknek nyújtott szolgáltatásokra és a teljesítési hely az igénybevevő letelepedése alapján egyértelműen meghatározható. Elképzelhető azonban -ugyanezen példánál maradva – egy olyan szolgáltatástípus is, amely nem bontható szét egyértelműen telephelyekre. Ilyen szolgáltatások előfordulhatnak elsősorban az üzletviteli

449 taxud.d.1(2009)357988 – Working Paper No 614 Final VAT Committee – Guidlines from 86th meeting 5.4.

pontja

450 Rasa MIKUTIENÉ: The preferred treatment of the fixed establishment in the European VAT. Master thesis, supervisor Prof. Ben J. M. Terra, Lund University, 2014. 15.

tanácsadás, kutatás körében. Ebben az esetben arra a kérdésre kell választ adni, hogy a szolgáltatás nyújtása kinek a részére történik. Ehhez ad támpontot a Rendelet 22. cikke, amely egyébiránt a szolgáltatásnyújtóra egy általános kötelezettséget terhel az igénybevevő állandó telephelyének megállapítása formájában. A szolgáltatásnyújtó ennek vizsgálata során alapul veheti a szerződést, megrendelőlapot, valamint az igénybevevő héa-azonosítóját. Amennyiben ezen információk szűk köre nem elegendő és a szerződés több szolgáltatást tartalmaz, akkor a szolgáltatás nyújtója megalapozottan tekintheti teljesítési helynek az igénybevevő székhelye szerinti államot.

Sok tekintetben iránymutató döntés született a már korábban említett WebMindLicences Kft.

ügyében⁴⁵¹, amelyben éppen a letelepedés meghatározása vetette fel az adókijátszási szándékot az adóhatóság részéről. Az ügy tényállása szerint a magyar WML Kft. egy egyébként a felhasználók közötti valós idejű erotikus szolgáltatást nyújtó weboldal működtetésének jogaival rendelkezett, amelyet egy licenciaszerződéssel egy portugál társaság részére adott át⁴⁵². Fontos, de nem ügydöntő jellegű körülmény, hogy a magyar táraság ügyvezetője a portugál társaság tulajdonosa is volt egyben. A magyar adóhatóság megállapításának lényege az volt, hogy a weboldal üzemeltetésének átadása a portugál társaság részére kizárólag az egyébként magasabb adómértéket alkalmazó magyar adójogszabályok megkerülése volt. E vonatkozásban a Bíróság egyértelműen nem adózó terhére értékeli az adóharmonizáció tökéletlenségét, amely lehetőséget teremt a tagállamok közötti adóversenyre, így adózó adóoptimalizációs célú magatartása nem jogellenes, amennyiben valóban Portugáliából üzemelteti a weboldalt és nem arról van szó, hogy a tényleges tevékenységet Magyarországról végzi. Az ügy alapkérdésére a válasz tehát az, hogy a teljesítés helyét befolyásoló ügylet körülményeit a kérdést előterjesztő bíróságnak kell vizsgálnia, ezen belül a technikai és humán erőforrások alapul vételével azt kell megállapítania, hogy ez valós letelepedésnek minősül-e. Értelemszerűen amennyiben megállapítható a színleltség, akkor lehet alapja az adóhatósági megállapításnak. Az Európai Bíróság vélelmezhetően nem megfelelően értékelte a magyar adóhatóság által feltárt tényállást⁴⁵³, mivel az első kérdésre adott bírósági válasszal ellentétben annak rendkívül nagy szerepe van az adókijátszás megítélésében, hogy a portugál Lalib Lda alvállalkozói körét ugyanaz a személy irányítja, aki egyébként a liszenszbe adó társaság ügyvezetője és tulajdonosa, valamint a liszensz megalkotója. Mivel a kedvezőbb adókulcsok miatt kimutatható az adóelőny, ezért kijelenthető, hogy más üzleti racionalitása nem volt az ügynek, bár ezt a Bíróság nem is vizsgálta.

Az ügyben a Bíróság két eljárási kérdésben is állást foglalt. Egy ilyen több tagállamot érintő ügyben természetességgel merül fel az igény az adóhatóságok közötti információcserére, sőt adózó is igényelheti más tagállami adóhatóság megkeresését a tényállás tisztázása érdekében, ha ez más módon nem lehetséges. Ebben a körben a Bíróság elvi éllel rögzíti, hogy ilyen ügyekben a tájékoztatáskérés kötelező. Ez azért jelentett nóvumot, mert a nemzetközi megkeresés eddig csak opció volt az adóhatóságok részére, kötelezettségként semmilyen jogforrás nem fogalmazta azt meg, így azt lehet mondani, hogy a Bíróság részéről ez egy jogfejlesztő rendelkezés. A másik eljárási kérdés, amiben a bíróság határozott irányt szabott, az az adóhatóságok párhuzamos eljárásának kérdése. A kérdést előterjesztő bíróság arra kereste a választ, hogy van-e joga a magyar adóhatóságnak megállapítást tenni abban az esetben, ha a kérdéses ügyletek utáni adókötelezettségnek egy másik tagállamban, jelen ügyben

451 C-419/14. sz. ügy

452 Az irányelv 2007. január 1. és 2009. december 31. közötti időszakban hatályos 56. cikke szerint a szolgáltatásnyújtótól eltérő tagállamban letelepedett nem adóalanyok részére nyújtott elektronikus szolgáltatások teljesítési helye a szolgáltatást nyújtó székhelye.

453 SZABÓ Ildikó: Az Európai Bíróság ítélete a WebMindLicenses Kft. ügyében. Eljárásjogi Szemle 2016/1. 34–

38.

Portugáliában eleget tettek. A Bíróság egyértelműen igenlő választ adott, vagyis a tény, hogy a héát egy másik tagállamban e tagállam jogszabályainak megfelelően megfizették nem képezi akadályát az utólagos adó-megállapításnak abban a tagállamban, ahol a szolgáltatás tényleges teljesítési helyét megállapították. Ezt azért is fontos rögzíteni, mert ellenkező esetben a héa másik tagállamban való megfizetésével adózó lényegében választhatna a különböző adókulcsokat alkalmazó országok között és kizárná a helyes adóztatás lehetőségét. Ennek persze következménye lehet a kettős adóztatás, ezért az érintett adóhatóságokat közösen terheli a helyes adózás meghatározása. A fentebb említett együttműködési kötelezettség így még inkább hangsúlyos megjegyezve azt, hogy konkrét kötelezettséget jogszabály nem határoz meg.