DOKTORI (Ph.D.) ÉRTEKEZÉS
PANNON EGYETEM
Közgazdaságtudományi Kar Veszprém
Gazdálkodás- és Szervezéstudományok Doktori Iskola
Doktori Iskola vezető Dr. habil. Major Iván
egyetemi tanár
Témavezető:
Dr. Tenk Antal egyetemi tanár
AGRÁRGAZDASÁGBAN MŰKÖDŐ TÁRSAS VÁLLALKOZÁSOK ADÓZÁSI KÖRNYEZETE ÉS TÁRSASÁGI ADÓTERHELÉSÜK
VIZSGÁLATA
Készítette:
Dr. Molnár Barna
KESZTHELY
2007
AGRÁRGAZDASÁGBAN MŰKÖDŐ TÁRSAS VÁLLALKOZÁSOK ADÓZÁSI KÖRNYEZETE ÉS TÁRSASÁGI ADÓTERHELÉSÜK
VIZSGÁLATA
Értekezés doktori (PhD) fokozat elnyerése érdekében a Pannon Egyetem Gazdálkodás- és Szervezéstudományok
Doktori Iskolájához tartozóan.
Írta:
Dr. Molnár Barna Témavezető: Dr. Tenk Antal
Elfogadásra javaslom (igen / nem) ……….
(aláírás) A jelölt a doktori szigorlaton …... % -ot ért el,
Az értekezést bírálóként elfogadásra javaslom:
Bíráló neve: Dr. Búzás Gyula... igen /nem
……….
(aláírás) Bíráló neve: Dr. Úrfi Péter…... igen /nem
……….
(aláírás) A jelölt az értekezés nyilvános vitáján …...% - ot ért el
Keszthely, ……….
a Bíráló Bizottság elnöke A doktori (PhD) oklevél minősítése…...
……….
Az EDT elnöke
KIVONAT
Magyarország adópolitikája a rendszerváltással óta jelentős változásokon esett át. A társasági adózásra tekintettel a folyamatot leginkább az adókulcs csökkenése, az adóalap szélesítése és a kedvezmények szűkítése jellemezte. A változások azonban korántsem értek véget. Az adórendszer a XXI. század elején olyan további kihívásokkal találta magát szemben, mint a nemzetközi megfelelősség, a versenyképesség és a fenntarthatóság.
Ebből kiindulva vizsgálatainkban arra keressük a választ, hogy milyen módon vértezhető fel a hazai adórendszer annak érdekében, hogy az egyidejűleg több oldalról jelentkező elvárásoknak a leginkább meg tudjon felelni. A nemzetközi tőkemozgások, befektetések irányát nagyban meghatározza az egyes országokban működő fiskális politika, az adózás viszonyai. A tőke megtérülése mellett lényeges szempont a tulajdonosok jövedelmeikhez való hozzáférésének körülményei, amelynek számszerűsítésére első megközelítésben a vállalkozások adóterhelésének megállapítása nyújthat alternatívát.
A vizsgálatokból nyert adatok elemzésével betekintést nyerhettünk hazai és néhány Európai Uniós élelmiszergazdasági vállalkozás jövedelmi viszonyaiba és az őket sújtó adóteher alakulásába. A magyar vállalkozásokat érintő vizsgálatok kimutatták, hogy jellemzően az Európai Uniós átlag alatti szintek, a vállalkozások volumenétől, tevékenység jellegétől, illetve regionalitástól függően eltérő társasági adóterhelések tapasztalhatók, amelyekhez a vizsgált időszakban változó mértékű adókedvezmények társultak. A fenntarthatóság elemeinek alkalmazásával a vizsgált élelmiszergazdasági vállalkozások gazdasági aktivitása javítható.
ABSTRACT
The tax policy of Hungary went through significant changes since the change of political system. Related to the corporate tax the process was marked the most by the decrease of the tax rate, the widening of the tax base and the restriction of benefits. The changes are by no means over yet. The tax system in the beginning of the 21st century faces such further challenges as the international conformity, the competitiveness and sustainability.
Starting from hereon we seek the answer in our examination in which manner can the domestic tax system be steeled the most in order to meet the expectations arising simultaneously from more directions. The direction of the international capital transfers, investments are in a large way determined by the fiscal politics, the relations of taxation of single countries. Beside the reimbursement of capital the circumstances providing access to the owners to their incomes is a significant aspect, for the numerical representation of which the determination of the tax burden of the undertakings constitutes an alternative in first approach.
By analysis of the data from the examinations we could gain an inside view into the earnings position of domestic undertakings and some undertakings from the European Union operating in the food-industry and the development of their tax burdens. The examinations concerning Hungarian undertakings showed that the level is typically under the average of the European Union, and that different company tax burdens can be experienced depending on the volume of the undertakings, the nature of operation, respectively regionalism, to which different measures of tax benefits were attached during the examination period. By applying the elements of sustainability the economic activity of the undertakings operating in the food-industry can be improved.
KURZFASSUNG
In der ungarischen Steuerpolitik sind nach der Wende bedeutende Änderungen vorgefallen.
Bezüglich der Körperschaftssteuer ist dieser Prozess vor allem durch die Senkung der Steuerrate, die Ausweitung der Steuerbasis und die Einschränkung der Steuerermäßigungen geprägt. Die Änderungen jedoch sind bei weitem nicht abgeschlossen. Am Anfang des 21.
Jahrhunderts muss sich das Steuersystem solchen weiteren Herausforderungen stellen, wie die internationale Konformität, die Wettbewerbsfähigkeit und die Aufrechterhaltung.
Auf dieser Grundlage suchen wir in unseren Untersuchungen die Antwort darauf, wie das nationale Steuersystem so gerüstet werden kann, dass es den von mehreren Seiten gleichzeitig gestellten Erforderungen am meisten entspricht. Die Richtung der internationalen Kapitaltransfers, Investitionen wird im grossen von der fiskalen Politik und den Steuerverhältnisen der einzelnen Länder bestimmt. Ein wichtiger Standpunkt neben dem Umschlag des Kapitals sind die Umstände des Zugriffs auf das Einkommen der Eigentümer, auf deren numerische Wiedergabe in erster Annäherung die Bestimmung der Steuerelasten der Unternehmen eine Alternative bildet.
Mit der Analyse der durch die Untersuchung gewonnenen Daten haben wir Einblick in die Einkommensverhältnise von nationalen und in der Europäischen Union ansässigen Unternehmen der Nahrungsmittelindustrie, sowie in die Entwicklung der diese Unternehmen belastenden Steuerlasten bekommen. Die bezüglich der ungarsichen Unternehmen durchgeführten Untersuchungen haben ergeben, dass es abhängig vom bezeichnend unter dem Durchschnitt der Europäischen Union sich befindlichen Niveau, vom Volumen der Unternehmen, von der Art der Tätigkeit, beziehungsweise von der Regionalität verschiedene Körperschaftssteuerlasten in Erfahrung gebracht wurden, denen im untersuchten Zeitraum wechselnde Steuerermäßigungen zuzuordnen sind. Mit der Anwendung der Elemente der Aufrechterhaltung kann die Wirtschaftsaktivität der untersuchten Unternehmen der Nahrungsmittelindustrie verbessert werden.
1. TARTALOMJEGYZÉK
1. TARTALOMJEGYZÉK
... 7
2. BEVEZETÉS ELŐZMÉNYEK, CÉLKITŰZÉSEK ... 8
3. IRODALMI ÁTTEKINTÉS ... 10
3.1. Adópolitika, adózási alapelvek... 10
3.2. Nemzetközi gazdasági környezet...12
3.2.1. Liszaboni csúcs az Europai Unió stratégája...12
3.2.2. A fenntarthatóság -elmélet... 13
3.2.3. Az adóügyi harmonizáció... 18
3.3. Az európai jövedelemadózás értékelése ... 23
3.4. Adóráta vizsgálatok...30
3.4.1. Az implicit adóráta ...31
3.4.2. Effektív adóráta modell...35
3.5. Az európai adópolitika alakulásának jövője... 38
3.6. A magyar vállalati jövedelemadózás... 41
3.6.1. Az agárgazdasági tevékenység adózása Magyarországon... 44
3.6.1.1. Az egyéni termelők adózása... 47
3.6.1.2. A társas vállalkozások adózása... 51
3.6.2. Az élelmiszeripar adottságai... 56
4. ANYAG ÉS MÓDSZER ... 59
5. SAJÁT VIZSGÁLATOK ... 64
5.1. Nemzetközi adóterhelés vizsgálatok a BACH adatbázis felhasználásával... 64
5.2. Mezőgazdasági tevékenység adóterhelésének vizsgálata... 65
5.2.1. A pozitív adóalappal rendelkező mezőgazdasági vállalkozások tevékenységének elemzése...66
5.2.2. A pozitív adóalappal rendelkező, az adózás előtti eredmény szerint nyereséges mezőgazdasági vállalkozások tevékenységének elemzése...68
5.2.2.1. Gazdaságok méretkategóriák szerinti adóterhelés vizsgálata... 80
5.2.2.2. Regionális adóterhelés vizsgálatok... 81
5.2.2.3. Tevékenység jellege alapján vizsgált regionális adóterhelések... 83
5.2.2.4. Adókedvezményeket is figyelembe vevő adóterhelés alakulása... 85
5.3 Élelmiszeripari vállalkozások adóterhelésének vizsgálata...87
5.3.1. A pozitív adóalappal rendelkező élelmiszeripari vállalkozások tevékenységének elemzése...88
5.3.2. A pozitív adóalappal rendelkező, az adózás előtti eredmény szerint nyereséges élelmiszeripari vállalkozások tevékenységének elemzése... 90
5.3.2.1. Gazdaságok méretkategóriák szerinti adóterhelés vizsgálata... 95
5.3.2.2. A vállalkozások regionális adóterhelés vizsgálata...96
5.3.2.3. Adókedvezményeket is figyelembe vevő adóterhelés alakulása... 98
6. KÖVETKEZTETÉSEK, JAVASLATOK ... 101
7. ÚJ ÉS ÚJSZERŰ KUTATÁSI EREDMÉNYEK ... 110
8. ÖSSZEFOGLALÁS ... 111
8. SUMMARY ... 116
... 121
9. IRODALOMJEGYZÉK ... 121
2. BEVEZETÉS ELŐZMÉNYEK, CÉLKITŰZÉSEK
„Adót szedni annyi, mint a lehető legkevesebb gágogás árán minél jobban megkopasztani egy libát…”
Jean Baptiste Colbert
Magyarország adópolitikája az elmúlt időszakban jelentős változásokon esett át. A rendszerváltás, valamint az Európai Uniós csatlakozás alapjaiban érintette az állami bevételek legjelentősebb forrását kitevő területet. A változások azonban korántsem értek véget. Az adórendszer a XXI. század elején olyan további kihívásokkal találta magát szemben, mint a nemzetközi megfelelősség, a versenyképesség és a fenntarthatóság.
Ebből kiindulva vizsgálatainkban arra keressük a választ, hogy milyen módon vértezhető fel a hazai adórendszer annak érdekében, hogy az egyidejűleg több oldalról jelentkező elvárásoknak a leginkább meg tudjon felelni. E cél eléréséhez elemzésre kerültek a hazai adórendszer mozgásterét meghatározó gazdasági folyamatok, az Európai Unió adópolitikájának alakulása, illetve a tagállami adóügyi szuverenitást befolyásoló brüsszeli elképzelések. Emellett a vizsgálatok kiterjednek a globalizációs folyamatokra válaszként megfogalmazott liszaboni stratégiára, a fenntarthatóság biztosítását szolgáló adóügyi lehetőségekre.
A jövedelemadózás elméleti és gyakorlati kérdései a kibővült Európai Unióban képezték vizsgálat tárgyát. Különös figyelmet érdemel ezen belül az agrárgazdaság, az alapanyag- termelés, illetve az arra épülő feldolgozás gyakorlata. A vizsgálatok célja kettős: egyrészt a hatályos adókulcsok figyelembevételével megállapítani, hogy Magyarország hol helyezkedik el abban a napjainkban sokat emlegetett, a globalizációs hatások közé sorolt adóversenyben, amely a nemzetközi tőkemozgások sok tekintetben legfontosabb hatótényezője, másrészt számba venni azokat a jellemző mutatószámokat és rátákat, melyekkel a vállalkozások országonként eltérő társasági jövedelemadó terheit összevethetjük. Ez természetesen hatással lesz arra, hogy az egyes ágazatok milyen módon járulnak hozzá a költségvetés bevételi oldalához. Azt is vizsgálni szükséges, hogy e vállalkozások adózása alapján lehet-e, véleményt alkotni a mezőgazdaság és élelmiszeripar nemzetgazdasági súlyáról és szerepéről. Ezen túlmenően a rendelkezésre álló információk, irodalmi források feldolgozásával megkíséreljük prognosztizálni a társasági jövedelemadózás közeli jövőben várható változásait.
A nemzetközi tőkemozgások, befektetések irányát sokszor megszabja az egyes országokban működő fiskális politika, az adózás viszonyai. A tőke megtérülése mellett lényeges szempont a tulajdonosok jövedelmeikhez való hozzáférésének körülményei, amelynek számszerűsítésére első megközelítésben a vállalkozások adóterhelésének megállapítása nyújthat alternatívát. A dolgozat legfőbb célkitűzése a nemzetközi adatok összegyűjtése mellett meghatározni a hazai társas vállalkozások jövedelemadó terhelésének nagyságrendjét, illetve tanulmányozni a kialakult trendeket. Az adóterhelés, illetve az annak számítását megalapozó bevételi, eredmény, majd adóalap mutatószámok vizsgálatát több szempontból is célszerű elvégezni. A rendelkezésre álló adatok regionális, gazdasági méret, illetve tevékenység szerinti feldolgozásával a vizsgálatok célja az adóterhelési szintek meghatározása az eltérő szempontrendszerek alapján, illetve olyan módszer leírása, amely alapján később akár más ágazatok, akár nemzetközi szintű adóterhelés vizsgálatok is készülhetnek, illetve azok eredményei összevethetők lesznek.
Az egyes vállalkozási formákra, az eltérő gazdasági tevékenységekre bizonyos szempontból más elszámolási szabályok vannak érvényben. A mezőgazdaság kedvezőtlen adottságait (pl.
az eltérő kockázatot, az alacsonyabb jövedelmezőséget) a szabályozórendszer az egyéni termelőknél alacsonyabb adókulcsokkal, illetve különféle adókedvezményekkel igyekszik kompenzálni. A kedvezmények azonban eltérően jelentkeznek az egyéni és a társas vállalkozások vonatkozásában. A dolgozat a vállalati jövedelemadózás elméleti és gyakorlati kérdéseinek elemeit vizsgálja a kibővült Európai Unióban, különös tekintettel a magyar mezőgazdaságra és élelmiszeriparra vonatkozó adózási gyakorlatra.
3. IRODALMI ÁTTEKINTÉS
3.1. Adópolitika, adózási alapelvek
A fiskális politika az adózáson keresztül avatkozik be a gazdaságba. Alkotmányunk (1949.évi XX tv.) 70/I §-a szerint a Magyar Köztársaság minden polgára köteles jövedelmi és vagyoni viszonyainak megfelelően a közterhekhez hozzájárulni. Az adó tehát olyan egyoldalúan teljesítendő pénzbeli kötelezettség, amit az állam a társadalmi közös kiadások finanszírozása érdekében szed be. (Koppányi, 1993) Az adózás alapvetően kötelezettséget jelent a vállalkozások és a lakosság számára, ugyanakkor a társadalmi kontroll részeként történelmi távlatokban adófizetők oldaláról elvárások is megfogalmazódnak az a mindenkor aktuális adórendszerrel kapcsolatban. Az adózás alkotmányos elveinek arra a kérdésre kell választ adnia, hogy milyen célok érdekében milyen feltételekkel adóztasson az állam. Az alkotmányból levezethető általános alapelvek (mint általánosság, egyenlőség, arányosság) mellett olyan elvárások is jelentkeznek az állami szabályozás rendszerével szemben, mint az igazságosság, olcsóság és kényelem.
A klasszikus alapelvek mellett az adórendszer fejlődésével új, modern alapelvek is megjelentek. Nemzetközi gazdasági folyamatok további elvárásokat támasztanak az adórendszerekkel kapcsolatban. Modern piacgazdaságok adózási alapelvei között megjelennek olyan elemek, mint az
- arányos közteherviselés;
- gazdasági fejlődés támogatása; jövedelem nivellálás;
- foglalkoztatás elősegítése;
- létminimum adómentessége;
- versenysemlegesség. (Horváth et. al., 2005)
A felsorolt adózási alapelvek alkalmazása mellett az egyes országok arra törekednek, hogy gazdasági szempontból optimális adórendszert építsenek ki. Herich (2005) és munkatársa szerint a jó adórendszer ismérvei közt olyan jelzőket találunk, mint: egyszerű, semleges, igazságos, konzisztens, stabil és kiszámítható. Az adórendszerekkel szemben támasztott további követelmény lehet még, hogy legyen védhető, hatékony, rugalmas, olcsó, ugyanakkor egyértelmű is. (ERNST & YOUNG experts, 2003)
Balogh, Turján (1996) illetve Hetényi (1999) munkái nyomán hasonlóan igazságos és méltányos adórendszerről írnak az Agrárgazdasági Kutató Intézet munkatársai is. Emellett
kiemelik a nemzetközi szabványoknak, partnerországok elvárásainak való „konzisztens”
megfelelést.
Az egyes tényezők azonban sokszor egymással ellentétben vannak. Szigeti (2006) vizsgálatai alapján hatékonynak tartjuk az egyösszegű adót, a fejadót amelyet mindenkinek fizetnie kell, mert itt nem lehet kiskaput keresni az adó elkerülésére. Ez azonban nem igazságos, hiszen így ugyanakkora összeget kellene fizetnie a kisgyereknek és a felnőttnek, a munkanélkülinek, a nyugdíjasnak és a foglalkoztatottnak.
A hatékonyság és igazságosságosság együttes kezelésére tesz kísérletet a szupertisztességes elosztás elmélete, amely szigorúan vett közgazdasági modell keretei között jól működik, de az életminőséget meghatározó explicit tényezőket nem tudja kezelni.
Az ellentmondások azonban nem csak az egyes elvek között, hanem magukon az elveken belül is megfigyelhetőek.
A torzítás, ha adókikerülés formájában jelenik meg nyilvánvalóan nem előnyös. Létezik azonban korrektív, azaz javító szándékkal alkalmazott torzítás, ahol például a környezeti szempontból kedvezőbb eljárást kevésbé adóztatja az állam. Ez azonban lehetőséget ad az adóelkerülésre.
Kertész (2006), a személyi jövedelemadó-rendszerről szóló írásában a jó adórendszer legfontosabb jellemzőit a következőkben sorolta fel:
1. Az adózásnak kicsi legyen a piactorzító hatása, 2. Kicsi legyen az adóelkerülés veszélye,
3. Legyen társadalompolitikai szempontból méltányos,
4. Az adó bevallása, beszedése és az adózás ellenőrzése legyen minél olcsóbb. Ugyanezt Kurtán (2001) beszedési hatékonyság növeléseként írja le korábban. Az optimális adózás elméleti ajánlásai azonban nem minden esetben alkalmasak a gyakorlatba történő átültetésre.
Különösen így van ez a mezőgazdaság esetében, ahol leggyakrabban ellentétes a keresleti és a kínálati struktúra szerkezete. Mizik (2003) szerint az optimális adózás kritériumainak nem felel meg a magyar adórendszer, leginkább a túlzott újraelosztás és a munka keresleti oldalát sújtó magas terhek miatt. A többi uniós tagállam esetében sem optimálisak a laza halmazként felfogható nemzeti adórendszerek, vagyis sokkal inkább előtérben vannak az elméleti ajánlásokkal szemben a gyakorlatiak. Mizik szerint nem az optimális, hanem az adott helyzetre optimalizált rendszer a kívánatos.
Az adók kivetése akkor tartható jogosnak, ha valamely állami funkció megvalósítását mozdítja elő, egyébként az adózók jogtalan tehernek értékelik. Az adózás rendszerét a fentiek
szerint tehát a mindenkori közgazdasági körülményeknek kell megfeleltetni. Összehangolni a költségvetési és az adófizetői kör elvárásait az adott gazdasági helyzetben.
3.2.Nemzetközi gazdasági környezet
3.2.1. Liszaboni csúcs az Europai Unió stratégája
A Millennium beköszöntével a nemzetközi verseny részeként Európát több oldalról érő kihívások gazdasági mechanizmusai és szabályozórendszerei felülvizsgálatára késztették. A globalizációnak köszönhetően mind a Közösségen belüli, mind pedig a Közösségen kívülről illetve kívülre áramló termékekre és szolgáltatásokra vonatkozó szabályokat meg kellett vizsgálni annak érdekében, hogy az EU jelentős szerepét a nemzetközi gazdaságban megőrizze. A számos területen élénkülő verseny tehát nem kerülte el a Közösségi stratégiák, az egyes politikák, így az adópolitika területét sem, mivel annak hatása lehet a nemzetközi gazdasági aktivitásra, és egyúttal a versenyképesség befolyásolására is alkalmas eszköz.
Erdős (2005).
2000 márciusában a lisszaboni csúcs alkalmával az akkor még 15 tagállamot számláló EU állam és kormányfői az alábbi stratégiai küldetésnyilatkozatot tették a Közösség vonatkozásában: „A világ legversenyképesebb és a legdinamikusabb tudásalapú társadalmaként a fenntartható gazdasági növekedést alkalmazva, több és jobb munkahelyet teremtve erősíteni a szociális kohéziót.” (Európai Bizottság, 2004)
A „Lisszabon-stratégia” néven ismertté vált program, amely több egymástól független megközelítést tartalmaz, tehát a versenyképességet helyezi a középpontba, amelynek alapját a gazdasági növekedés fenntartásában láttak biztosítottnak.
A vizsgált terület szempontjából fontos összefüggésre mutat rá Erős (2005) írásában, ahol kifejti, hogy az adórendszerek harmonizálása kiemelten fontos szerepet játszik az Egységes Piac megteremtésében, így a Lisszaboni Stratégiában kitűzött növekedési és versenyképességi célok elérése sem képzelhető el nélküle.
A megfogalmazott stratégia végrehajtásában a kezdetektől problémák adódtak. Például. 2001- ben bekövetkezett általános gazdasági recesszió mellett a tőkemozgásokat indukáló keleti és közép-kelet-európai folyamatok is hátráltatták az EU gazdasági kibontakozását. Az Unió gazdasági növekedése az új évezred első öt évében is csalódást keltő maradt. Az Európai Bizottság azonban akár további reformok bevezetése mellett is, de kitart a 2000-ben megfogalmazott célkitűzések mellett.
Az új tagállamok csatlakozásától, - látva azok (átlagosan évente 4%-os) növekedési potenciálját, termelékenységi potenciálját, illetve beruházásvonzó képességét, - Bizottsági szakértők azt várták, hogy majd ösztönző hatást gyakorol az európai gazdaságra, a közös szabályokból kifolyólag mindkét tömb az előnyös tulajdonságait viszi az integrációba.
A gazdasági növekedés centrumba állítása mellett azonban annak a fenntarthatóságára fókuszálnak. Ezért a fenntartható gazdasági növekedés mögé olyan szabályzó rendszerbeli elemeket kell keresni, amelyek megfelelnek a fenntarthatóság kritériumának.
Wim Kok (2004), illetve az általa vezetett bizottság szerint ahhoz, hogy Európában növekedjen az életszínvonal, a foglalkoztatás és a termelékenység növekedését fel kell gyorsítani, reformpolitikák széles körének, valamint egy átfogóbb makrogazdasági keretrendszernek a segítségével. Nagyobb növekedést és több munkahelyet csak az egymással szoros kapcsolatban álló kezdeményezések és szerkezeti változások sorának az Európai Unión belüli összehangolt végrehajtásával lehet elérni. Ehhez a politikák több területén van szükség sürgős fellépésre. A szerző kiemeli a tudás alapú társadalmi fejlesztéseket, a belső piac kiteljesedésének fontosságát, az üzleti légkör vonatkozásában az új vállalkozások gyors beindításának elősegítését, a vállalkozásokat támogató környezet kialakítását, az adminisztrációs terhek csökkentését, illetve mindennek fenntartható alkalmazását.
3.2.2. A fenntarthatóság -elmélet
A fenntarthatóság-elmélet olyan megközelítést jelent, amelyet a különféle politikák terén a tervezéstől a megvalósításig célszerű figyelembe venni. Alkalmazásához, a Lisszabon- stratégia és így a fogyasztó-centrikus megközelítések értelmezéséhez célszerű egy rövid áttekintést adni az elmélet fejlődéstörténetéről.
Az ENSZ Közgyűlése 1984-ben független szakértőkből álló bizottságot hozott létre (Brundtland Bizottság), hogy a következő 20-30 évre előretekintő stratégiát dolgozzanak ki a környezetpolitika és a gazdaságpolitika kölcsönhatásairól. A Bizottság elkészítette a „Közös jövőnk” című jelentést, amelyet 27 nyelven publikáltak. A jelentés röviden és tömören fogalmazta meg a fenntartható fejlődés fogalmát, miszerint:
„A fenntartható fejlődés olyan fejlődés, amely kielégíti a jelen generáció szükségleteit anélkül, hogy veszélyeztetné a jövő generációk esélyét arra, hogy ők is kielégíthessék szükségleteiket.” A Brundtland Bizottság jelentésének hatására döntés született arról, hogy a következő környezetvédelmi világértekezletet „Az ENSZ- Környezet és fejlődés
konferenciája” címmel tartsák meg Rio de Janeiroban. (A ‘riói konferencia’ (1992), környezetvédelmi világértekezlet)
Az ENSZ konferencia után minden országban nagyobb figyelmet fordítottak a természeti erőforrások és a környezet értékeinek védelmére, a környezettudatos nevelésre és felvilágosításra. 1997 decemberében került sor a Kiotói értekezletre, amely során elfogadták a kiotói jegyzőkönyvként ismert dokumentumot. Az értekezleten többek közt sikerült elérni, hogy a fejlett országok számszerűsített kötelezettséget vállaljanak az üvegházhatású gázok kibocsátásának csökkentése érdekében.
Tíz évvel a Rió és harminc évvel Stockholm után, 2002-ben Johannesburgban került sor a harmadik világkonferenciára. A fenntarthatóság és az adópolitika viszonyát világíthatják meg a világértekezletek elnevezésének változásai. A korábbi környezetvédelmi koncepció később erősen összefonódott a gazdasági szektorokkal, majd a szociális kérdésekkel. A fenntartható fejlődés három alappillére, a három dimenziója, vagyis a környezeti, gazdasági és szociális most már egymást kiegészítve jelent meg. Johannesburg elsődleges érdeme, hogy tudatosította a kormányokban, az üzleti és gazdasági szférában, illetve a civil társadalomban, hogy a fenntartható fejlődés koncepciója szerint kell gondolkodni és cselekedni. (Csete- Láng, 2005)
További adalékul szolgálhatnak Szlávik és Csete (2005) fenntarthatóságról szóló értelmezései. Szerintük a fenntarthatóság, amely szemlélet-, gondolkodás-, élet-, termelési-, valamint fogyasztási mód, felöleli az emberi létezés valamennyi dimenzióját, a természeti erőforrásokhoz való viszonyát, a gazdaságot és a társadalmat. A globális kihívások – mint például a globalizálódó gazdaság és piaci verseny, a globális felmelegedés, a szegénység és éhezés - leküzdése, Szlávik és Csete szerint a fenntarthatóság jelentheti a megoldást. Ezt megerősítik az ENSZ világrendezvényei, valamint az EU határozatai is.
Az egyes politikai megközelítéseknek, tehát az adópolitikának is ezeket figyelemmel tartva kell megalkotnia XXI. századi irányvonalát. Ezen megközelítések tehát lefordíthatók Európai Uniós, tagállami szintekre, közösségi, tagállami és ágazati struktúrákra.
Csete (2005) megállapítja, hogy a globalizálódó világ ellentmondásaiból való kilábalás a fenntarthatóságtól, a kreativitástól, az alternatív erőforrások térnyerésétől és az emberek összefogásától remélhető. Ez igaz a még mindig a rendszerváltozás átalakulási, átmeneti gondjainak következményeivel vesződő hazai agrárgazdaságra és vidékre is.
Annak felismerése, hogy az állami szabályozórendszereknek, mint a támogatási és elvonási rendszereknek meghatározó szerepe van a vidéki foglalkoztatás és gazdasági egyensúly fenntartásában, arra készteti a törvényalkotókat, hogy olyan szabályozási rendszereket
alkossanak, amelyek megfelelnek a modern kor elvárásainak. Csete szerint olyan struktúrákat kell felállítani, amelyek kedveznek a folyamatosan növekvő fogyasztói elvárásoknak, élhető környezeti állapotokat feltételeznek, egyszersmind a fenntarthatóságra fókuszálnak. Amennyiben tehát a Közösségi és állami szabályozórendszerek a fenntarthatóság kritériumrendszerét szem előtt tartva haladnak, azok megfelelnek a globális és lokális gazdasági és társadalmi elvárásoknak.
Mindezek alapján egyetérthetünk Csete (2003) azon állításával is, miszerint „a tényleges hazai helyzet, az EU törekvések, a globalizáció eseményei, valamint az eddigi kutatások alapján nyugodtan állítható, hogy az egyes politikák jövőjében a fenntarthatóság rendszerbe ötvözött érvényesítésekor a legfontosabb a szinergikus hatás. Ennek meg kellene jelennie minden szinten (lokális, regionális, globális); minden dimenzióban (természeti környezet, társadalom, gazdaság), úgy a termelési gyakorlatban, mint a fogyasztásban (lakossági és termelői fogyasztás), valamennyi szereplő vonatkozásában (egyének, vállalkozók, közösségi szervezetek, politikusok).”
Amennyiben az általunk vizsgált elvonási rendszerre próbáljuk vetíteni a fentebb leírtakat, megállapíthatjuk tehát, hogy az adórendszert sem vonhatjuk ki a nemzetközi trendek és gazdasági elvárások diktálta feltételek alól, és ez különösen így van amennyiben az élelmiszergazdasággal kapcsolatban vizsgálódunk, ahol az előzőekben vizsgált megközelítések érvényesítése a termékpálya szereplőinek létkérdésévé vált.
A fenntarthatóság három fő dimenziójának (szociális, ökológiai, ökonómiai) adóügyi vetületeit számba véve a következőket állapíthatjuk meg:
Az első dimenzió a szociális kérdéskör. Az adóelméleti elvek tárgyalásakor hangsúlyoztuk a társadalmi igazságosság, semlegesség fontosságát. Ebbe szélesebb értelemben beletartozhat egyes társadalmi csoportok, ágazatok (pl. a vidék, a mezőgazdaság) kiemelt kezelése, amennyiben ez a társadalmi kohéziót, a leszakadás megakadályozását jelenti. A vidékfejlesztés egy speciális eszközeként a nemzetközi gyakorlat már régóta alkalmaz adókedvezményeket, mentességeket nemzetközileg is elfogadott állami beavatkozások részeként, melyek révén jól definiálható csoportok, tevékenységek élveznek adóügyi privilégiumokat. Jól harmonizál e megközelítés Tosics (2006) által egy előadáson elmondottakkal, miszerint Európa alacsony fokú versenyképességének fő oka nem a dolgozók elmaradó produktivitásában keresendő, hanem az alacsony gazdasági aktivitásban, ezért a gazdasági növekedést elsősorban a foglalkoztatás növelésével kell elérni.
A fenntarthatóság ökológiai aspektusait figyelembe véve szintén elmondhatjuk, hogy az adórendszer tett már lépéseket e téren, bár ennek alkalmazásában még további tartalékok is kiaknázhatóak az élelmiszergazdaság érdekeit szem előtt tartva.
Az adónemek alakulásának Herich és munkatársa (Herich-Horváth, 2005) által felvázolt történeti visszatekintésből kiderül, hogy az adózás tárgya folyamatosan változott.
Mondhatjuk azt is, hogy kifejezte a mindenkori társadalom - korábban inkább az uralkodó osztály, később az egyre szélesebb rétegek elvárásait. Kezdetben a fejadók, majd tárgyi adók, azután a hozadéki adók, majd később a jövedelemadók, képezték az adózás súlypontját.
Legutóbb a XX. századi felfogások már azt fejezték ki, hogy az adó fizetésére legyen az kötelezett, aki a forgalmazott termékek végső fogyasztója. Így az adórendszerek súlypontja folyamatosan a fogyasztást terhelő forgalmi adókra helyeződött át. Ugyanakkor az adózás lehetőséget is teremt a jövedelemadók okozta terhek oly módon történő csökkentésére, amely már találkozik a szélesebb társadalmi rétegek elvárásaival. Napjainkban így például egyre több szó esik az úgynevezett ökoadókról, a környezetvédelmet szolgáló adókról, amelyek segítségével az adórendszer a fenntarthatóságot, a fenntartható fejlődést szolgálja.
Johansson és Schmidt-Faber (2003) szerint számos EU tagország alkalmaz un. „zöld adó reformokat” az utóbbi időben. Köztük Dánia, Németország, Olaszország, Hollandia, Ausztria, Svédország, Finnország és az Egyesült Királyság. Ezen reformok alapvető elgondolása az, hogy a környezetvédelmet terhelő tevékenység adóját növeljék a munkajövedelmek adójának csökkentésével egyidejűleg, oly módon, hogy a vállalkozásokat érintő teljes adóteher növekedését elkerüljék. További kettős haszon: a környezeti károk csökkenése mellett az alacsonyabb munkaerőköltségeknek köszönhetően jelentkező magasabb szintű foglalkoztatás. 2002-ben a környezetvédelemhez köthető adókból befolyt bevételek elérték az összes ilyen bevétel 6,5%-át, a GDP 2,7%-át. Az 1980-as évekhez képest ez jelentős elmozdulás.
A nemzetközi irodalom a környezetvédelmi adókat négy fő kategóriába sorolja. A besorolások azonban sokszor zavaróak és sajnos nem is mindig egyértelműek. A volumenében legjelentősebb részt az energia-adók képviselik, amelyek az összes környezetvédelmi adóbevétel 75%-át, a teljes adóbevétel kb. 5% -át teszik ki. Az energia- adók kapcsolódnak a közlekedéshez, de tárgyukat inkább a felhasznált üzemanyagféleségek képezik. Ide sorolhatjuk tehát az üzemanyagokra, illetve a természetes gázokra, szénféleségekre, elektromos energiára kivetett adókat, de a nemzetközi irodalom ide sorolja a CO2 kibocsátáshoz kapcsolódó adókat is. A közlekedéshez kapcsolódó adók a környezetvédelmi adókban 20%-kal részesülnek. Ezek a közlekedéshez oly módon
köthetőek, hogy a gépjárművek tulajdonlásához és használatához kapcsolódóak, mint például az útadó. A fennmaradó környezetszennyezést érintő adók, valamint a kitermelt energiaforrásokra kivetett adók kevesebb mint 5%-kal részesednek a környezetvédelmi adókon elül, így szerepük egyelőre marginális. A mért vagy becsült szennyezések alapján, illetve az energiaforrások kitermelésére számítódnak. (Érdekes módon a CO2 emisszió adója tehát nem ide sorolandó, hanem az energia adók csoportjába.)
1. ábra Környezetvédelmi adóbevételek és megoszlásuk a tagállamokban1
a GDP %-ában, 2004-ben
Forrás: European Comission: Structures of the taxation systems in the European Union. Luxembourg, 2006.
Magas környezetvédelmi adóbevételek azonban nem mindig fejezik ki az adott tagország környezetvédelmi elkötelezettségét. Sokhelyütt egyszerű adóbevételi forrásként alkalmazzák őket környezetvédelmi elvárások nélkül. Környezetre kifejtett hatása természetesen így is kedvezőnek ítélhető, de a tényleges célok szemléletformáló hatása azonban jóval kisebb.
(European Commission, 2006)
Időnként ténylegesen pozitív tapasztalatokról is beszámol a média. Különösen azok az intézkedések jelentősek a vizsgált ágazat szempontjából, amelyek alapján tényleges előnyöket biztosítana az élelmiszergazdaság számára. Példaként hozható fel a Németországi bio üzemanyag előállító üzemek adómentessége, amelynek hatása a mezőgazdasági termelőket is érinti. (Figyelőnet, 2004.) De követendő példa lehet Írország is ahol a különböző
1 EU 15:.Be - Belgium; DK – Dánia; DE – Németország; EL – Görögország; ES – Spanyolország; FR – Franciaország; IE – Írország; IT – Olaszország; LU – Luxemburg; PT – Portugália; AT – Ausztria; SE – Svédország; FI – Finnország; UK – Egyesült Királyság; NL – Hollandia; EU-10 EE – Észtország; CY – Ciprus; LV – Lettország; LT – Litvánia; MT – Málta; CZ – Csehország; SK – Szlovákia; SL – Szlovénia; PL – Lengyelország; HU – Magyarország.
Energia Közlekedés Szennyezés, erőforrások
adókedvezményeket a mezőgazdasági vállalkozások esetében környezetvédelmi kritériumokhoz kötik.
Minden egyes tagállam és a csatlakozó országok nagy része elfogadta a fenntartható fejlődési stratégiákat. A környezet-orientált agrárstratégiák operatív agrárpolitikai intézkedésekbe történő átültetése azonban hosszú ideig váratott magára.(Tenk, 1999) Szerencsére ma már számos stratégiában kiemelt helyen szerepel a környezetvédelmi dimenzió.
Annak ellenére, hogy – elsősorban a jogalkotás területén – történt némi előrelépés a fenntartható fejlődés, illetve a környezetvédelemnek a közösségi cselekvésekbe való integrálása tekintetében, az Uniónak még mindig nehézségei vannak a különböző politikák, nevezetesen a környezetvédelem, a kutatás és a versenyképesség összehangolása terén. Ami a nemzeti szinteket illeti, a környezetvédelem vonatkozásában nyújtott teljesítmény összességében csalódást keltő a Bizottság elemzései szerint, (European Comission, 2004)
3.2.3. Az adóügyi harmonizáció
A fenntarthatóság leginkább több országot érintő dimenziója a „Lisszabon-agenda” óta az ökonómiai funkció, amely a legtöbb nemzetközi vonást hordozza. Az elmúlt évszázadban létrejött tömörülések, így az Európai Unió is alapvetően gazdasági alapon szerveződtek, ezek pozícióját a jövőben várhatóan az határozza meg, hogy a tagállamok mennyire tudják versenyképesen, hatékonyan és összehangoltan működtetni a gazdasági integrációt. Az EU adóügyi stratégiájában kiemelt szerepet kap az adóügyi harmonizáció. Ez indokolható azzal, hogy a közös nemzetközi fellépéshez egységes struktúrák szükségesek, de mivel a legutóbbi EU bővítés alkalmával a korábbinál még szélesebb körű és változatosabb adórendszerek jelentek meg a Közösségen belül, ezek összehangolása a belső működés biztosításához komoly erőfeszítéseket igényel. A folyamat azonban nem egységesítést jelent (egyelőre), miután valamennyi tagállamnak önálló adórendszere van.
Az Európai Unió maga nem adóztat, saját bevételei, ritka kivételtől eltekintve nincsenek. Így adópolitikája is korlátok közé szorított. Az Európai Unió a tagállamok által kivetett adóra, mint a gazdasági környezet egyik elemére tekint, amely befolyásolhatja a gazdálkodók
piackonform működését, azaz a gazdasági versenyt.
A közös piac hatékony működéséhez elsődleges azon nemzeti adószabályok eltörlése vagy harmonizálása, melyek a határokon átnyúló termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás, továbbá a jövedelem és a tőke mozgásának szabadságát akadályozzák. A közösségi adószabályok és az így irányított jogharmonizáció célja annak megakadályozása, hogy a fiskális gátak a belső
piac országhatárok mentén történő felosztásához vezessenek. (Magyar Hivatalos Közlönykiadó, 2001)
Az uniós adópolitika kiindulópontja tehát az a felismerés, hogy a tagállamok adószabályaiban rejlő különbségek torzíthatják a közöttük folyó kereskedelmet, és ezért ezeket a különbségeket fel kell számolni, de legalább valamilyen módon át kell hidalni. Egyes nézetek szerint a piac spontán mozgástörvényei és a tagállamok közötti adóverseny alkalmasak a különbségek kiküszöbölésére, így legfeljebb csak adókoordinációra van szükség. Más vélemények szerint (Böszörményi et. al. 2004) teljes harmonizáció szükséges, mert az adó önmagában is egy olyan jelenség, hogy a meglévő kiskapuk folyamatosan akadályozzák a hatékony működést.
Magyarország kapcsolata az Európai Közösséggel az Európai Megállapodással (1994. évi I.
tv.) intézményesült, amelynek életbelépése óta a magyar jogrend hozzáigazítása az EK megfelelő normatíváihoz nem csupán gazdasági kényszer, de jogi formába öntött kötelezettség is. (Deák, 1994) Az Unió azonban egyelőre kényesen ügyel arra, hogy elkerülje az egyértelmű közös szabályok alkalmazását egy olyan érzékeny területen, mint az adózás, de mint elméleti lehetőséget felveti a közös platformon alapuló Európai Adópolitika megalkotását.
„A bővítés ki fogja terjeszteni az EU-s stabilitást és prosperitást egy szélesebb országcsoport számára. A bővítés jelentős gazdasági lehetőségeket rejt magában, az ’új tagállamok’
erősíthetik gazdasági integrációs folyamataikat, a közös szabályok alkalmazása, valamint a bővülő kereskedelmi lehetőségek nagyobb hatékonyságot és élénkülő versenyt indukálnak, míg ’régi tagállamok’ új gazdasági kapcsolatokat építhetnek ki.” - Olvashatjuk az Európai Bizottság bővítést megelőző közleményében (European University Workshop, 2005). A közös nyilatkozatokban megfogalmazott remények mögött mindenesetre számtalan félelem is megfogalmazódott mindkét oldalról 2004 május elsejét megelőzően. A korábbi EU-s tagállamok leginkább a nagytömegű olcsó munkaerő és ellenőrizetlen minőségű termék beáramlástól, a szabályozórendszeri oldalról, pedig attól tartottak, hogy az új tagállamok mennyire lesznek képesek átvenni, illetve alkalmazni a közös szabályokat. Az egyre éleződő adóversenyt az egyes tagállamok költségvetési bevételeiért aggódó felelősei már szintén nem tartották egyértelműen pozitív folyamatnak.
Az új tagállamokban a piacnyitásból fakadó, egyes termékpályák esetében éleződő versenyhelyzet, a hazai vállalkozások tőkeerősségéből adódó kihívások okoztak feszültségeket. Ezzel együtt, mint ahogy Ferenczi és munkatársai (2002) által készített
tanulmány is megjegyzi a vizsgált az állami szabályozórendszerek szuverenitásának feladása is erőteljesen foglalkoztatta közvéleményt.
Fontos tehát annak vizsgálata, hogy milyen az egyes tagállamok viszonyulása a pénzügyi, köztük az adóügyi szuverenitásuk átruházásához. Nagy (2004) szerint történelmi távlatokban létezett olyan helyzet, amikor az adóügyi szuverenitás korlátozása külső nyomás, kényszerítő erő hatására jött létre. A szuverenitás – bár az állam legfőbb hatalmát és függetlenségét jelenti – nem tekinthető korlátlannak. Az állam függetlenségét a nemzetközi jog korlátozhatja. Mivel a nemzetközi jog az államoknak jogegyenlőséget biztosít, következésképpen a szuverenitást korlátozó hatása nem valamely államok feletti jogrend által valósul meg, hanem az állam önkorlátozása által. Nemzetközi kapcsolatokban pedig kifejezetten ez, a nemzetközi szerződések megkötésében megnyilvánuló önkorlátozás jelenti a más államokkal való együttműködés alapvető feltételeit.
Az adóharmonizációt elindító Társulási Megállapodást kihirdető 1994. I. törvény 67.
cikkelye előírja, hogy Magyarország gazdasági integrációjának alapfeltétele jelenlegi és jövőbeni jogszabályainak közelítése a közösségi joghoz. Az általános jogszabályokon túl, a 68. cikk fel is sorolja azokat a területeket, amelyekre a jogközelítés vonatkozik, így többek közt a: számvitel és adózási kérdésekre, különösen a közvetett adózásra, a versenyszabályokra.
A csatlakozási tárgyalások megkezdésével a harmonizáció is új szakaszba lépett, a csatlakozás feltételeként megszabott koppenhágai kritériumok értelmében a hazai jogrendszer minden területén, ahol létezik közösségi szabályozás, végre kell hajtani a harmonizációt. Az Európai Bizottság a tárgyalások megkezdése előtt gazdasági szektoronkénti értékelést készített Magyarország tagsági kérelméről. Az értékelést évente ismétlődő országjelentések követték.
Az alapvető kötelezettségek a közvetett adókra vonatkoztak. A közvetlen adók, így a Társasági és osztalék adó esetében a külföldi anyavállalatnak átutalt osztalék forrásadója, az adómentes összeolvadás, vagy szétválás feltételei tértek el leginkább a közösségi joganyagtól, az aquistól.
A társasági adóról és az osztalékadóról szóló törvény közvetlen harmonizációjának igénye elsősorban a következő három közösségi joganyaggal összefüggésben merült fel:
- a különböző tagállamok társaságait érintő egyesülésekre, szétválásokra, eszközátruházásokra és részesedéscserékre alkalmazandó közös adózási rendszerről szóló 90/434 EGK tanácsi irányelv;
- a különböző tagállamok anyavállalatai és leányvállalatai esetében alkalmazandó közös adózási rendszerről szóló 90/435 EGK tanácsi irányelv;
- a kapcsolt vállalkozások nyereségének módosítása miatti kettős adóztatás elkerüléséről szóló 90/436 EGK megállapodás. (Szabó-Molnár, 2003)
A folyamat teljesítése tehát azért volt alapvető fontosságú, mivel ez teszi lehetővé a közösségi joganyag, – az „aquis” adózási tételeinek átvételét. Az új tagországok kötelesek a teljes közösségi joganyagot átvenni, illetve csatlakozás során valamennyi azzal nem harmonizáló szabályozást kiiktatni. 2004. május elsejét követően a kibővült Közösségben az egyes tagállamok további közelítéseket, adóharmonizációt hajtanak végre, valamint ügyelnek arra, hogy a bevezetésre kerülő új jogszabályok szintén kompatibilisek legyenek az EU adózást érintő joganyagával. Magyarország elkötelezte magát a Társasági Adózás Magatartási Kódexében foglaltak mellett, melynek értelmében vállalta, hogy nem hoz a kódexszel ellentétes új adószabályokat.
Törzsök (2002) a harmonizációs folyamatok adóügyi területének értékelésekor még tovább megy: „A vámúnión belüli kereskedelmi akadályok megszüntetése, az áruk, szolgáltatások és a termelési tényezők szabad mozgása, a közösségi versenyjog együttesen sem biztosíthatja a belső piacon az ideális versenyviszonyokat, ha a tagországok adórendszere nem harmonizált”.
A fenti kijelentést indokolja a szerző oly módon, hogy van a Közösségi adópolitikának olyan része, amelynek harmonizációja nélkül számtalan visszaélésre okot adó elem maradna a szabályozórendszerben. Ugyanakkor léteznek olyan adók, amelyek eltérő mértéke nincs közvetlen hatással az egyes tagállamok versenyhelyzetére.
Törzsök véleménye szerint is az adóharmonizáció folyamatában két nézet ütközik: az egységességet célul kitűző kiegyenlítő megközelítés, és az egyes tagországok saját nemzeti érdekeit szem előtt tartó differenciált megközelítés. Nem tartja véletlennek, hogy a közös adópolitika formálása igen lassan halad, hiszen az adóharmonizáció önmagában egy többdimenziós folyamat, amely összehangolása rendkívüli körültekintést igényel.
Az adózás két nagy területén a harmonizáció nem egyforma sebességgel folyik.
Nehézkesebben halad a közvetlen adók – mindenekelőtt a társasági és személyi jövedelemadók – harmonizálása.
Az adóharmonizációra irányuló integrációs szándék Törzsök vizsgálatai szerint is már a Római Szerződésben megfogalmazódott (sőt, ezt megelőzően, már az ESZAK szerződésben is). Azonban a 2004-ben elfogadott Európai Alkotmány (Európai Közösségek Kiadványainak Hivatala, 2005), a megreformált kibővített Közösség alapokmánya sem megy tovább a kérdésben. Az Alkotmány továbbra is a csak a közvetett adóharmonizációjára
hivatkozik. Ha valamely harmonizációs intézkedésnek elfogadását követően egy tagállam valamely lényeges követelmény alapján szükségesnek tartja nemzeti rendelkezések fenntartását, ezekről a rendelkezésekről és fenntartásuk indokairól azonban köteles értesíteni a Bizottságot.
A közösség közvetlen adókra vonatkozó visszafogott adóharmonizációjára példaként hozható fel, hogy két olyan irányelvtervezetet, amelyet a Bizottság 1969-ben terjesztett elő, csak 21 évvel később fogadtak el. Ezek a Közösségnek a legfontosabb harmonizálási törekvését tükrözik a társasági adózás területén: a kettős adóztatás elkerülését. Az úgynevezett „anya- leány” irányelv a másik tagországban lévő leányvállalatokból kivont nyereség kettős adóztatásának a megszüntetését célozza. A fúzió irányelv pedig a társasági egyesülések adózási kérdéseivel foglalkozik.(Törzsök, 2002)
Az állami támogatásnak minősülő adókedvezmények kérdése nem adózási, hanem versenyjogi megközelítésű. Az ezekre vonatkozó Magatartási Kódex (az 1997-ben megalkotott üzleti adózás magatartási kódexe2) ugyan nem közösségi jogszabály, Magyarország mégis vállalta, hogy azzal ellentétes új jogszabályt nem hoz. A tagállamok aláírásukkal azt is vállalták, hogy 2003-ig megszüntetik mindazokat a nemzeti adóintézkedéseiket, amelyek a közösségi érdekeket bármilyen módon sértik. Az új kedvezmények konformitását biztosítja, az államháztartás rendjéről szóló 1992. évi XXXVIII.
törvény módosítása. 2003-ban a magyar adópolitikáról készült Bizottsági Jelentés már úgy foglalt állást, hogy Magyarország alapvetően megfelel a Közösség által a csatlakozási tárgyalások során támasztott követelményeknek és elvárásoknak. (European Commission 2003.)
A szakirodalom a teljes adóharmonizáció mellett, a részleges adóharmonizáción belül megkülönbözteti a pozitív és a negatív adóharmonizációt. Pozitív adóharmonizációról akkor beszélünk, amikor közösségi jogszabályokkal segítik elő az adójogszabályok közelítését.
Negatív az adóharmonizáció esetén annak a célnak az érvényesítését értjük, hogy a tagállamok adójogszabályai közötti különbségek ne okozzanak önkényes megkülönböztetést vagy protekcionizmust, miközben maguk a különbségek fennmaradnak. Losoncz szerint a társasági adó tekintetében a negatív adóharmonizáció az adóelkerülés és a káros adóverseny megakadályozására terjed ki, míg a pozitív adóharmonizáció célja a társasági adózás feltételeinek közelítése (adóalapok, adómértékek, kedvezményi és mentességi feltételek, a tőkejövedelmek egységes adóztatása.)
2 Code of Conduct for Business Taxation
Az adóharmonizáció mellett a szabályozórendszer meghatározó elemeire a nemzeti adóhatóságok kooperációs tevékenységére hívják fel a figyelmet egyes szakértői bizottságok.
Megfelelő működésükkel a határon átnyúló tevékenységek esetében a gyakorlat számára fontos akadályok felszámolását nagyban segíthetik. (European Commission, 2005)
3.3. Az európai jövedelemadózás értékelése
Az Európai Unió fiskális politikáját elemezve alapvetően leszűrhető, hogy az összes adóterhelés, mint a teljes adó-, és járulékok összege a GDP viszonylatában egy magasabb szintet képvisel, amely jelentős mértékű jövedelem redisztribúcióra utal a nagyobb gazdasági centrumokkal (USA, Japán) való összehasonlítás során (2. ábra).
2. Ábra Adók GDP-hez viszonyított aránya az EU országokban, Norvégiában, az USA-ban és
Japánban 1995-;2000- és 2004-ben, (%)
Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, 2006.
Az EU-n belül az ’új tagállamok’(EU10/NMS-10) általánosságban egy alacsonyabb adó-GDP
%-ot produkálnak a ’régi tagállamokhoz’(EU-15) képest. A számtani átlagok alapján 2004- ben a GDP-hez mért összes adóterhelés 5%-kal volt alacsonyabb az új tagországok esetében az EU-15-höz viszonyítva, amely rés ráadásul növekedett az elmúlt tíz évben. A vizsgált időszakban két ország (Szlovénia, Magyarország) állt számszerűleg közelebb az EU-15- ökhöz, míg a többiek adó-GDP aránya általában alacsonyabb volt, átlagban közel 12%
ponttal. Szlovákia, Lengyelország és a balti államok komoly adócsökkentéseket végrehajtva szálltak be az adóversenybe. Az EU-15 közül egyedül Írország mutatója bizonyult alacsonyabbnak ez utóbb említett csoporttal összehasonlítva. Figyelemre méltó különbségeket tapasztalhatunk azonban ezen mutató vizsgálatakor az EU-15 tagországok
összehasonlításakor is. Az összes adóterhelés tekintetében legmagasabb szintet képviselő Svédország és legalacsonyabb szintet képviselő Írország közti különbség 20%. A legmagasabb szintekkel, (ez általában az adókulcsok szintjében is megnyilvánul) Svédországban, Dániában, Belgiumban és Finnországban találkozhatunk, míg az alacsonyabb szintek Írországot, az Egyesült Királyságot, Spanyolországot, Görögországot és Portugáliát jellemzik.
Annak ellenére, hogy az EU-15 tagállamok közül többen vezettek be adóügyi reformokat, az átlag adó-GDP arány 1995-1999 között többségüknél tovább emelkedett. Csak a 2000-től kezdődő időszakban csökkent jelentősebb mértékben az arány a tagállamok többségében. Az adókulcsok csökkentésének hatása azért nem jelentkezett azonnal a vizsgált mutatóban, mivel a ’90-es években bekövetkezett gazdasági fellendülés valószínűleg volumenében növelte az összes adóterhelés részarányát, de utalhat az adózási készség változására is. Az utóbbi időben viszont a gazdasági növekedés alakulása akadályozta a trendet, így a 2001-2002-től az adóbefizetések csökkenése láthatóvá válik. Továbbra is magas marad viszont ebben az időszakban is a GDP-hez mért adóterhelés aránya az északi országokban és Belgiumban, amíg az Egyesült Királyságban, Portugáliában, Spanyolországban és Írországban relatíve alacsony maradt. Írország egyúttal az az ország, amely a legnagyobb mérvű csökkentést hajtotta végre a vizsgált időszakban. Nemzetközi összehasonlításban az Európai Unió adóterhelése még mindig egy magasabb szintet képvisel.
Az adóstruktúra vonatkozásában az adóbevételeken belül az ’új tagállamok’ egy alacsonyabb szintet képviselnek a direkt adók tekintetében - a bérjárulékokat is figyelembe véve. (3. ábra)
3. ábra Az adóbevétel szerkezete a főbb adótípusok szerint 2003-ben, a teljes adóterhelés %-ban
Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, 2005.3 Néhány északi ország esetében (pl. Svédország, Dánia, Finnország) az adóbevételeken belül a közvetlen adók aránya volt magasabb, míg néhány déli állam esetében (különösen Portugália és Görögország) az EU átlaghoz képest a közvetett adók aránya a meghatározó. Dániában, az Egyesült Királyságban és Írországban az adóbevételeken belül a járulékbevételek viszonylag kis hányadot képviseltek, míg Németország és - kisebb mértékben - Franciaország esetében ezek az arányok magasabbak voltak.
A fogyasztásra, a foglalkoztatásra, és a tőkejövedelmekre jutó adóterhek megoszlása jelzi az adózás vonatkozásában meghatározó fiskális teljesítmény, a gazdasági növekedés és jövedelem újraelosztás paraméterek közti kapcsolatokat. Alapvető hatással vannak a versenyképességre és az egyes országok tőkevonzó képességére.
A versenyképesség mérésére természetesen számos tényezőt vizsgálhatunk, (gazdasági aktivitás, kormányzati hatékonyság, információs társadalom, innováció, liberalizáció, hálózatos iparágak, pénzügyi szolgáltatások, vállalkozási környezet, társadalmi integráció,
3• Direkt adók: Az adó alanyai és az adó teherviselője ugyanaz, ilyen adók:a jövedelemadó, társasági adó, küönféle jóléti adók, a legtöbb helyi adó.
• Indirekt adók: A termelést és fogyasztást terhelik, az adó teherviselője és az adó alanya elválik egymástól. Az áru árában fizetik és indirekt módon jut el a költségvetésbe.(pl. ÁFA, jövedéki adók).
• Társadalombiztosítási hozzájárulás: Társadalombiztosítási szervezetek számára fizetendő kötelező díjak. Betegség, munkára való alkalmatlanság idején, illetve a munkanélküliség alatt a dolgozók a biztosítottak részére a jövedelmeik fenntartása érdekében nyújtanak térítést különböző események (betegség, kopenzációk, öregségi nyugellátás) alkalmával. A munkavállaló és amunkáltató is fizeti. (European Comission 2000.)
Indirekt adók Direkt adók TB hozzájárulás
fenntartható fejlődés, infrastruktúra stb.), amelyek közt a társasági adó alakulása fontos szempontként jelentkeznek. Az összes adóterhelést vizsgálva persze előfordulhat, hogy az adók és a versenyképesség között nincs egyértelmű összefüggés. Például a skandináv országok a magas adók ellenére a versenyképességi listák előkelő helyeit foglalják el (Garelli, 2006). Európai összehasonlításban a fogyasztást terhelő adók egyre hangsúlyosabb szerepet játszanak az adóbevételeken belül. A fogyasztást terhelő adókulcsokról elmondhatjuk, hogy kisebb ingadozásokat követően 2001-től általában emelkedő tendenciát mutatnak mind az új, mind pedig a régi tagállamok esetében. A közvetett adók így továbbra is fontos szerepet játszanak költségvetési egyensúlyok biztosításában, illetve a társadalombiztosítási alapok konszolidációjában.
A foglalkoztatást terhelő adókulcsok a munkaerő költségén mutatkoznak meg.
4. ábra A makroszámok alapján kalkulált foglalkoztatást terhelő adó- és járulékkulcsok az
Európai Unióban 2004-ben
Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, 2006
Ebben a vonatkozásban már nem olyan egyértelmű az új tagállamok előnye. Magyarország a 40% feletti adó és járulékteherrel az élmezőnyhöz tartozik, míg Spanyolország, Ciprus, Málta a déli államok közül, illetve Írország és az Egyesült Királyság északról- valamennyien régi tagállamok, az alacsony munkaerő-költségű tábort alkotják. A közvetlen adók szintjében mutatkozó különbség a számtani átlagok szerint az utóbbi időben mintegy 10%-ra volt tehető.
Az egyik oka ennek az ’új tagállamok’ esetében jellemzően alacsonyabb személyi és társasági jövedelemadó kulcsok, amelyek szintjében meglévő különbségek 2004-ben tovább nőttek. (5.
ábra).
Személyi jövedelemadó Munkavállalói terhek Munkaadói terhek
5. ábra Hatályos társasági adókulcsok 2004-ben (%)
0 5 10 15 20 25 30 35 40
%
ES BE AT LU DE PT SE UK EE LV SI MT SK
EU-15
Forrás: European Commission Directorate General Taxation And Customs Union, 2004.
2004-ben a hatályos társasági jövedelemadó kulcsok az ’új tagállamok’ esetében 32 %-kal voltak alacsonyabbak az EU15 tagállamok átlagánál (Magyarország esetében 49%), míg a hatályos személyi jövedelemadó kulcsok 24%-kal (Magyarország esetében 13%) voltak alacsonyabbak.
Az értekezés vizsgálati szempontjait szem előtt tartva a továbbiakban a vállalati jövedelmek, a társasági adózás alakulását követjük nyomon.
A társaságok és azok tulajdonosai hasonló adórendszerbeli bánásmódban részesülnek a régi és az új tagállamokban egyaránt. A társasági adózás rendszerét vizsgálva az EU tagországait alapvetően három csoportba sorolhatjuk. (6 . ábra.)
6. ábra
TÁRSASÁGI ADÓ RENDSZEREK
Klasszikus rendszer
Kétszeri adózást csökkentő rendszer Kétszeri adózást elkerülő rendszer
Társasági szint Tulajdonos szint Társasági szint Tulajdonos szint
Osztalék levonás
<100%
Osztott szintű rendszer
Tulajdonos
mentesítés Részleges
Felszámítás Osztalék levonás 100%
Osztott társasági
adó
Teljes
adóbeszámítás Osztalék mentesség
Ie At, Be, Dk, Fi(2005),
Fr(2005), De, It, Lu, Nl, Pt, Se, Uk, Cy,
Cz, Hu, Lt, Pl, Sl Es
Ee
Fi, Fr, Mt El, Ee, Lv, Sk
Forrás: Martin Finkenzeller, Christoph Spengel: Measuring of the effective levels of company taxation int he new member States: a quantitative analysis. Working Paper nْ 7/2004.EC, 2004.;
Vannak olyan tagállamok, ahol a társaságoknál képződött jövedelmeket kétszeri adózásnak vetik alá, vannak tagországok ahol a kétszeri adózást csökkentő elveket követnek, illetve néhány tagállam esetében megfigyelhető, -jellemzően az új tagországok között, - hogy a fent
nevezett jövedelmeket kizárólag a társasági adó hatálya alatt adóztatják. Finkenzeller és munkatársa (2004) vizsgálatai alapján a klasszikus rendszer él Írországban, – és csakis ott az EU-n belül - ahol az osztalékjövedelmek kétszeri adóztatását találjuk, ugyanis az osztalékjövedelmeket mind a társasági, mind pedig a személyi jövedelemadózás érinti. A kettős adózás rendszerével szemben állnak azok az országok adózási rendszerei, ahol a profitot vagy a társaság szintjén vagy a tulajdonosok szintjén éri utol az adórendszer. Málta, 2004-ben még Finnország és Franciaország mellett az egyetlen olyan új tagállam, ahol a teljes beszámítás rendszerét alkalmazták. Észtország, Lettország és 2004 év elejétől Szlovákia a kétszeri adóztatást úgy kerülik el, hogy nincs osztalékadó fizetési kötelezettség a magánszemély tulajdonosoknál, tehát a társasági kulcs a valós adóterhelés szintje.
Észtországban alkalmazott rendszer olyan szempontból még egyedinek mondható, hogy csak a felosztott eredmény képez társasági adóalapot, az adóalap független a képződött profittól.
Ennek a fejlesztésre képzett adóelkerülésnek lehet egy hatékonyságot rontó hatása is, miképpen a társaságok emiatt sokszor nem a gazdaságilag leginkább produktívabb befektetések mellett döntenek. A legtöbb régi tagállam illetve az új tagországok többsége is a kétszeres adóztatás részleges mentesítését vállalták. Ciprus, Csehország, Litvánia, Lengyelország, Szlovénia és Magyarország esetében az osztalékjövedelmeket elkülönítetten kezelik a személyi jövedelemadózás alatt. Preferenciálisnak nevezhető a rendszer amiatt, hogy ezekben az országokban az osztalékjövedelmeket érintő forrásadó kulcsokat általában a legalacsonyabb személyi jövedelemadó sávhoz igazítják. További kedvezményt biztosít a rendszer Szlovéniában, ahol az osztalékjövedelem 40 %-ával csökkenthető a személyi jövedelemadó alap.
A társaságok adóterhelésére továbbá hatása lehet az egyéb jövedelmek adóinak, illetve a jövedelemtől független adóknak, úgymint az ingatlanadóknak, vagyonadóknak és helyi iparűzési adóknak. Ingatlanadók Lengyelország, Észtország és Szlovénia kivételével valamennyi új tagállamban megtalálhatók. Egyéb vagyont terhelő adókkal, amelyeknek hatása lenne a társasági adóra, az új tagállamokban nem nagyon találkozhatunk. Önkormányzatok által kivetett helyi iparűzési adó igazából Magyarországon fordul elő egyedül, melynek felülvizsgálata a dolgozat lezárásának időpontjában még zajlik.
1995 és 2004 között az EU 15 tagországok vállalkozásainak társasági jövedelemadó terhelése (a helyi adókkal és illetékekkel együtt) mintegy 6,6 %-kal csökkent. Az új tagállamok esetében kezdetben hasonló ütemben csökkentek az adóterhek, aztán az utóbbi időben néhány új tagállam újabb komoly adócsökkentést hajtott végre. Amelyet egyes már nem is adóversenyként, hanem adódömpingként emlegetnek. (Losoncz, 2006)
