A fizetett osztalék adóztatása (a) Forrásadó a kifizető országában

A fizetett osztalékra a tevékenység állama rendszerint forrásadót vet ki. Egyes esetekben a belső jog alapján nem terjed ki a forrásadó a belföldi tulajdonosokra, anyavállalatokra.

Továbbmenve, a kettős adóztatási egyezmények korlátok közé szorítják a forrásadó mértékét, alacsonyabb kulcsokat alkalmazva az anyavállalatok részére fizetett osztalékra.

A legtöbb kettős adózási egyezmény előírja a tulajdonos illetősége szerinti államra nézve, hogy biztosítani kell a beszámítás lehetőségét a külföldön megfizetett forrásadó tekintetében.

Mégis, vannak olyan esetek, amikor a kettős adóztatás nem kerül teljes mértékben kiküszöbölésre. Ha az illetőség államában a külföldről kapott osztalék például adómentes, akkor nincsen olyan adó, amellyel szemben a beszámítást alkalmazni lehetne. Úgyszintén, ha az illetőség országa biztosítja mind a közvetlen beszámítást a forrásadó tekintetében, mind a közvetett beszámítást a forrásországban megfizetett vonatkozó társasági adó tekintetében, akkor sok esetben a beszámítható adó mértéke meghaladja az illetőség országában egyébként felmerülő adóterhet, és „kihasználatlan” beszámítható adó áll fenn.

A Bíróság több ítéletében vizsgálta a fenti kérdéseket. A Denkavit Internationaal ügyben²³⁷ az a francia szabály volt kérdéses, amely forrásadót alkalmazott a francia leányvállalatok által a külföldi anyavállalataiknak kifizetett osztalékra. Egyúttal, a francia anyacégeknek kifizetett osztalék mentes volt a forrásadó alól. A Bíróság megállapította, hogy attól kezdve, hogy a francia állam úgy döntött, hogy kivonja a belföldi illetőségű személyeket a leányvállalatok anyavállalataik részére osztalékként felosztott nyereségének sorozatos adóztatása alól az ilyen

237 C-170/05 Denkavit Internationaal (ECR 2006 I-11949. o.)

131

osztalékok adómentessége révén, a külföldi illetőségű személyekre is ki kell terjesztenie e kedvezményt, amennyiben az e külföldi illetőségű személyekre vonatkozó hasonló adóztatás e tagállam adóztatási jogának e személyekkel szembeni gyakorlásából ered, hiszen ebben az esetben a külföldi és a belföldi anyavállalatok helyzete összehasonlítható. A szabályozást a Bíróság annak ellenére minősítette ellentétesnek az uniós joggal, hogy az ügyben alkalmazásra került francia-holland adóegyezmény lehetővé tette a francia leányvállalat által a holland anyacégnek kifizetett osztalék francia forrásadójának Hollandiában történő beszámítását. Mivel a holland állam nem adóztatta a kapott osztalékot, a beszámításra ténylegesen nem volt lehetőség, és a letelepedés szabadságának korlátozása egyértelműen megvalósult.

Hasonló megállapításra jutott a Bíróság az Amurta ügyben,²³⁸ ahol a tőke szabad mozgására hivatkozással utasította el a portugál nemzeti jog forrásadóztatásra vonatkozó szabályát.

A részesedések tulajdonosai a tényállás szerint nem rendelkeztek 50% feletti részesedéssel, ezért nem a letelepedés szabadságának, hanem a tőke szabad áramlásának sérelmét vizsgálta a Bíróság. A portugál jog megkövetelte a forrásadót a másik tagállamban (Hollandiában) illetőséggel rendelkező kedvezményezett társaság részére fizetett osztalékra, jóllehet mentességben részesítette a Portugáliában társaságiadó-köteles társaság részére fizetett osztalékot. A Bíróság kifejtette, hogy ez a szabályozás tiltott módon korlátozza a tőke szabad mozgását. Azt is hozzátette, hogy Portugália nem hivatkozhat a holland jog által a holland illetőségű anyacégnek egyoldalúan biztosított teljes adójóváírásra annak érdekében, hogy kivonja magát az uniós jog által megkövetelt kötelezettség alól, még akkor sem, ha a holland szabályok biztosítsák a kettős adóztatás elkerülését.

A Bíróság azt is kifogásolja, ha a tagállamok eltérő feltételekkel biztosítják a forrásadó alóli mentességet a belföldi és a külföldi illetőségű tulajdonosoknak történő kifizetések kapcsán. A Bíróság erre vonatkozó álláspontját a tőkemozgások szabadsága körében részletesen bemutatott, Bizottság kontra Spanyolország ügyben²³⁹ már ismertetésre került.

238 C-379/05 Amurta SGPS kontra Inspecteur van de Belastingdienst/Amsterdam (ECR 2007 I-09569. o.)

239 C-487/08 Bizottság kontra Spanyol Királyság (OJ C 209, 31.7.2010, 6–7. o.)

132

(b) Beszámítás az illetőség tagállamában

Az ezzel kapcsolatos esetjog főleg a korábbi időkre tehető, amikor több ország egy bonyolult beszámításos rendszert alkalmazott az osztalékfizetés rendszerében. Az angol rendszer értelmében például az osztalékban részesülő tulajdonosok részleges beszámításra voltak jogosultak az osztalékot kifizető társaság által megfizetett adóra tekintettel. A kifizető társaság ún. „társasági adó-előleget” fizetett (1999 előtt, ugyanis ezt követően az ACT-t eltörölték). Az osztalékot kapó társaság csökkenteni tudta saját társasági adó-előlegét az osztalékot kifizető társasági adó-előlegével, vagyis végső soron beszámítás érvényesült az angol részesedés tulajdonosok tekintetében.

Amennyiben a részesedés tulajdonosa nem angol illetőséggel rendelkezett, a beszámítás csak akkor kerülhetett alkalmazásra, ha az adott kettős adóztatási egyezmény biztosította ennek lehetőségét. Ennek hiányában a kifizető megfizette az adóelőleget, ami aztán nem volt beszámítható a külföldi tulajdonos szintjén. Ezzel szemben, ha egy angol anyavállalat legalább 51%-os részesedéssel bírt egy hazai leányvállalatban, akkor csoportos adózást választhattak. Ez esetben a leányvállalat nem fizetett adóelőleget a kifizetett osztalékra, és az anyavállalat nem érvényesített beszámítást. Az adóelőleget akkor kellett csak megfizetni, ha az anyavállalat tovább felosztotta a nyereséget.

A Bíróság több ügyben vizsgálta az angol belső adójog gazdasági kettős adóztatás elkerülésére kidolgozott rendszerét. A Metallgesellschaft ügyben²⁴⁰ a csoportos adózás fenti szabályait vizsgálta, ugyanis az angol szabályozás kizárta a csoportos adózás választásának lehetőségéből a külföldi leányvállalatokkal rendelkező angol vállalatokat. Ezzel az ilyen anyavállalatok nem tudták elkerülni a társaságiadó-előleg fizetését a nekik történő osztalékfizetéskor. Ezzel szemben az angol leányvállalatokkal rendelkező angol anyavállalatok választhatták a csoportos adózást, elkerülve ezzel az adóelőleg fizetési kötelezettséget. A Bíróság kimondta, hogy a szabályozás közösségi jogba ütközik, és hozzátette, hogy a letelepedés szabadsága következményeként a belföldi illetőségű leányvállalatoknak és külföldi illetőségű anyavállalataiknak hatékony jogorvoslati lehetőséget kell biztosítani a hátrányos adójogi szabályozás folytán őket ért pénzügyi veszteség vagy kár megtérítésére.

240 C-397/98 és C-410/98 Metallgesellschaft/Hoechst közös (ECR 2001 I-01727. o.)

133

A Test Claimants in Class IV of the ACT Group Litigation ügyben²⁴¹ a Bíróság szintén az angol adórendszer fent ismertetett szabályait vizsgálta. Kimondta, hogy amennyiben egy tagállam speciális kettős adóztatás elkerülésére szolgáló rendszert hoz létre a belföldi illetőségű társaságok által a belföldi illetőségű személyek részére fizetett osztalékok tekintetében, akkor a külföldi illetőségű társaságok által a belföldi illetőségű személyek részére fizetett osztalékot azzal azonos bánásmódban kell részesítenie. Ehhez azt is rögzítette, hogy egy adott tagállamban illetőséggel rendelkező, hazai társaságtól osztalékban részesülő részvényesek helyzete hasonló az ugyanott illetőséggel rendelkező, de más tagállamban letelepedett társaságtól osztalékban részesülő részvényesek helyzetéhez, hiszen mind a belföldről, mind a külföldről származó osztalék gazdasági kettős adóztatás tárgya lehet.

Kimondta a Bíróság azt is, hogy nem ellentétes az uniós joggal az, ha egy tagállam a hazai illetőségű társaság által fizetett osztalék tekintetében beszámítást enged az osztalékban részesülő hazai illetőségű társaságnak a felosztott nyereségre megfizetett adó erejéig, de nem teszi ezt lehetővé a más tagállamban illetőséggel rendelkező osztalékban részesülő társaságok számára, amelyek nem adókötelesek ebben a tagállamban az osztalék tekintetében. Ez a másik tagállam adóztatatási jogába történő beavatkozást jelentene, márpedig a tagállamok saját hatáskörébe tartozik az adóztatási jog saját területükön történő gyakorlása.

A Bíróság azt is kimondta, hogy nem sérti az uniós jogot az, hogy egyes angol adóegyezmények biztosítják a beszámítás lehetőségét a másik egyezményes tagállamban illetősséggel rendelkező anyavállalatoknak, míg ez a jog nem terjed ki olyan harmadik tagállamban illetőséggel rendelkező társaságokra, amelyek olyan tagállamban rendelkeznek illetőséggel, amellyel kötött angol kettős adóztatási egyezmény nem tartalmazza a beszámítás lehetőségét.