Költségvetési reformok

A teljesítménymenedzsment-rendszerekhez szorosan kapcsolódnak a költségvetési / számviteli rendszerek, amelyek egy szervezet gazdálkodásáról nyújtanak infor-mációkat. Az új közszolgálati menedzsment ezen a területen radikális változtatáso-kat hozott, amely jelentősen növelte a közszektor átláthatóságát és rugalmasságát.

Diamond ([2003], Chan ([2003], 13. old.) szerint:

„A költségvetési számvitel globális elterjedésének az az oka, hogy a demokrácá-ban és a piacgazdaságdemokrácá-ban megnövekedett az igény az elszámoltathatóságra. […]

A számviteli információk felhasználhatók a gazdasági, a társadalmi és a politikai szerződések ellenőrzésére és végrehajtására. A kormányzat piaci tranzakciói – legyen az szolgáltatások vásárlása vagy eladása, pénzhitelezés vagy kölcsönfel-vétel – a gazdasági elszámoltathatóság hatálya alá esnek. Amikor [a kormányzat – beszúrás tőlem: R. M.] a közszolgáltatások finanszírozása érdekében adókat vet ki, akkor politikailag elszámoltatható lesz.”

Milyen eszközök tartoznak a költségvetési reformok kategóriájába? Elsősorban olyan, a költségvetési / pénzügyi / könyvelési folyamatokhoz kapcsolódó technikák, amelyeknek a magánszférában már jóval az NPM megjelenése előtt is elterjedtek, így többek között az eredmény alapú számvitel (accrual accounting), a teljesítmé-nyen alapuló költségvetéskészítés (performance budgeting). (Christiaens–Rommel [2008]) Ezeket az eszközöket New Public Financial Management (NPFM) név alatt elemzi a szakirodalom. Guthrie –Olson–Humphrey ([1999], 210–211. old.) öt kate-góriára bontja az NPFM-t. Az első a pénzügyi beszámolási rendszerben bekövetke-zett változásokat takarja, így például az eredmény szemléletű pénzügyi beszámolás, könyvelési standardok alkalmazását. A második kategória a kereskedelmi szemléle-tű, piacorientált menedzsmentrendszerek és -struktúrák kialakítása címet viseli, amely kategóriába a készpénzmenedzsment, a kiszerződésekről szóló megállapodá-sok és a belső / külső elszámolóárak (transzferárak) alkalmazása tartozik. A harma-dik kategóriába a teljesítménymenedzsment-eszközöket sorolják, így a mutatószám-rendszereket, teljesítményindikátorokat, a benchmarkingot és a szektoron belüli rangsorokat (league tables). A negyedik kategóriába azok a menedzsmenteszközök tartoznak, amelyek a költségvetés decentralizációját, alsóbb szintekre történő delegá-cióját, ezen feladatok átruházását támogatják, így az ezeket a folyamatokat támogató pénzügyi és könyvelési megoldásokat, illetve információs rendszereket soroljuk ide.

Ezek a rendszerek a költségvetést és az eredmény személetű beszámolási rendszert kívánják szorosabban összekapcsolni. Az utolsó kategóriába a belső és külső ellenőr-zéseket sorolják, amelyek az adott közszolgáltatás hatékony ellátását, a megvalósuló programok eredményességét mérik.

A jelen alfejezetben alapvetően az eredmény alapú számvitel (accrual accoun-ting) bevezetésére, illetve a teljesítményen alapuló költségvetés készítésére kívá-nunk fókuszálni. Ennek oka, hogy az NPM szakirodalom ezt a két eszközt megha-tározó jelentőségűnek tekinti az NPFM-eszközök közül.

„A teljesítményen alapuló költségvetés és az eredményszemléletű [számvitel – beszúrás tőlem: R. M.] a költségvetéssel kapcsolatos legfontosabb reform-intézkedések közé tartoznak.” (Schick [2007], 110. old.)

A számvitel Chan [2003] szerint alapvetően három célt szolgál. Egyrészről csökkenti a visszaélések lehetőségét, azaz a korrupció ellen hat. Emellett a fenn-tartható, egyensúlyi gazdálkodást is elősegíti azáltal, hogy megfelelő információval látja el az adott szervezet felsővezetését, végül a szervezet működésének átlátható-ságát biztosítja. E célok hozzájárulnak mind a menedzsment- mind a politikai fele-lősség tisztázásához, és így az elszámoltathatóság biztosításához. (Kassó [2008].) Az eredmény alapú számvitel ezeket a célokat kívánja megvalósítani a piaci szem-lélet erőteljesebb figyelembevételével. Vígvári ([2005], 6. old.) az eredmény alapú számvitel fogalmát a következőképpen foglalja össze:

„A hazai szaknyelvben eredményszemléletnek nevezik azt a számbavételi módot, amikor az eredményt az elismert bevételek és e bevételekhez rendel-hető költségek (ráfordítások) különbségeként számolják el. E kifejezés szi-nonimája az esedékességi, üzemgazdasági, vagy teljesítmény szemléletű számbavétel. Ez a szemlélet a tranzakciókat és a gazdasági eseményeket a pénzmozgásoktól függetlenül rögzíti. A bevételek arra az időszakra kerülnek számbavételre, amikor ezek esedékesek, függetlenül attól, hogy befolytak-e.

A kiadások arra az évre kerülnek elszámolásra, amikor a javak, erőforrások felhasználásra kerültek, függetlenül attól, hogy ezeket kifizették vagy nem.”

Az eredmény alapú számvitel nemcsak információt biztosít a döntéshozóknak, de akár a döntéshozatal alapjává, döntéshozatali szabállyá is válhat, ez az egyik legjelentősebb különbség a pénzforgalmi alapú számvitellel szemben. Vígvári ([2005], 7. old.) a lenti táblázat segítségével hasonlítja össze a számviteli módszer-tanokat.

6. táblázat Számviteli módszertanok összehasonlítása

Számbavételi módszer Pénzforgalmi Módosított pénzforgalmi

helyzet mérésére? igen igen igen igen

Alkalmas-e a szolvencia

értékelésére? nem részben igen igen

Információigény csak

költségve-tési technika bázis alapú bázis alapú

teljesítmény Forrás: Vígvári [2005], 7. old.

Az eredmény alapú számvitelt alkalmazó országok esetében számos alkalommal csupán beszámolókészítés során alkalmazzák ezt a módszert, nem kötik a költségve-tés készíköltségve-téséhez, nem alkalmazzák dönköltségve-tési szabályként.⁹⁰ (Schick [2007], 138. old.)

Schick ([2007], 131. old.) szerint Új-Zélandon, Ausztrálián és az Egyesült Ki-rályságon kívül más országban a teljes eredményszemléletű számvitelt nem vezet-ték be. Arra a kérdésre, hogy miért csupán néhány ország alkalmazza ezt a számvi-teli eljárást a közszférájában, Schick két okot is megjelöl. Egyrészről szerinte csak azon országokban lehet bevezetni, amelyek a legjobban menedzselt közszférával rendelkeznek, másrészről pedig azon országok esetében, amelyek a legmesszebb

90 Ahhoz, hogy egy elemzési eszköz döntési szabályként funkcionáljon, alapvetően nagyfokú elköte-leződés szükséges a kormányzat részéről. Schick szerint az eddigi tapasztalatok eléggé kiábrándítóak.

A szabályok megváltoztatása tudniillik nem vezet a költségvetési viselkedés megváltozásához.

(Schick [2007], 112. old.) Mind Schick [2007], mind Diamond [2003] lehetséges pozitív példaként említi a középtávú kiadási keretrendszert (medium-term expenditure frameworks), amely hatékony eszköze lehet a költségvetési kiadások szinten tartásának. Schick szerint azonban a tapasztalatok azt mondják, hogy ezzel a lehetőséggel kevés kormányzat élt sikeresen. A középtávú kiadási keretrend-szerről lásd még: Blöndal ([2003], 10-11. old.).

mentek a menedzseri szabadság kiterjesztésében. (Emlékezzünk Hood [1991] „free to manage” tantételére.)

Christiaens–Rommel [2008] szerzőpáros amellett, hogy elfogadja az eredmény-szemléletű számvitel előnyeit (pénzügyi átláthatóságot biztosít, így növeli az el-számoltathatóságát a döntéshozóknak, erősíti a többi menedzsmenteszköz alkal-mazhatóságát, hiszen jobban méri a teljesítményt, mint az egyéb számviteli megol-dások), belga empirikus vizsgálatokra hivatkozva megállapítja, hogy ezen számvi-teli módszertan használata nem alkalmazható sikeresen a közigazgatás minden területén, hanem csupán azokon a területeken, ahol az üzleti szemléletmód érvé-nyesül.⁹¹

„Az eredményszemléletű számvitel alkalmazása legfőképpen a belga és a flamand kormányzati gyakorlatban egyértelművé tette, hogy a kormányzati intézkedések esetében nehéz összeegyeztetni az eredményszemléletű szám-vitel alapelemeit a tipikus kormányzati környezettel. Az eredményszemléletű számviteli reformok – úgy tűnik – elfogadottabbak és sikeresebbek azokban a kormányzatokban vagy minisztériumokban, amelyek inkább üzleti jellegű tevékenységeket folytatnak.” (Christiaens–Rommel [2008], 61. old.)

A másik NPFM-hez tartozó eszköz, amelyet röviden be kívánunk mutatni, a tel-jesítményen alapuló költségvetés-készítés.⁹² A módszer lényege, hogy a kormány-zat eredményszemléletet alkalmazva készítse el a költségvetését, azaz ne erőforrás (input) fókuszú, hanem eredményorientált (output és outcome) folyamattá váljon a költségvetés készítése. A teljesítményen alapuló költségvetés készítése információ-igényes, hiszen a kormányzatnak a közszektor minden egyes szereplőjének telje-sítményéről, az adott szervezet általa nyújtott szolgáltatásokról, azok társadalmi hatásairól megfelelő információval kell rendelkeznie, annak érdekében, hogy a költségvetési döntéseket meghozhassa. Ezen költségvetési technika alkalmazása során az eredmény szorosan köthető az elköltött közpénzhez.

„… a teljesítményen alapuló költségvetési funkciók szabályként a következő formában fogalmazhatók meg: a kormányzatnak következetesen kellene a forrásokat elosztania a megvalósult teljesítmények, vagy a jogosan elvárt eredmények alapján. Ehhez az lenne szükséges, hogy a kiadásokban történő minden egyes növekmény az eredményekben is növekedéshez vezessen. Az eredményekben beálló növekedést nagyobb volumenű kibocsátásként vagy a társadalmi körülmények további javulásaként határozzuk meg.” (Schick [2007], 122. old.)

Mint látható, ez a költségvetési technika, csakúgy, mint a NPFM többi módsze-re, az NPM egyéb eszközeivel együtt alkalmazható sikeresen.

91 Az eredmény alapú számvitel kritikájáról lásd még: Arnaboldi–Lapsley [2009], Lapsley–Mussari–

Gert Paulsson, Hepworth [2003].

92 Az Olvasó mélyebb ismeretekre tehet szert a teljesítményen alapuló költségvetés-készítésről Rhee [2009] doktori disszertációjának elolvasásával, amelyet Performance-Based Budgeting: Reality Or Rhetoric? címmel írt.

„A teljesítményen alapuló költségvetésre nem elszigetelt kezdeményezés-ként kell tekinteni. Inkább úgy kellene tekinteni rá, mint átfogó reformok eszköztárának egy részére – melyeket gyakran eredménycentrikus me-nedzsmentnek nevezünk –, amelynek célja, hogy a közszolgálati menedzs-ment sokkal inkább a végső eredményekre és kevésbé a belső folyamatokra helyezze a hangsúlyt.” (Robinson–Last [2009], 2. old.)⁹³

A szakirodalom megoszlik a módszertan sikerességét illetően. Míg a fejlődő, il-letve dél-európai országokban inkább kudarcokról számolnak be az elemzők, addig Reddick ([2007], 222. old.) az USA államainak költségvetési rendszereit áttekintve megállapítja, hogy a teljesítményen alapuló költségvetés-készítés módszertana empi-rikusan igazolható javulást eredményez az erőforrások felhasználásának területén.⁹⁴