A harmonizáció nemzetközi folyamata

A számviteli harmonizáció alapvetően háromféle logika mentén képzelhető el⁷. Egyrészt a résztvevők kölcsönösen elfogadhatják egymás beszámolóit (mint pl. Kanada és az USA teszi), másrészt egy adott országban elfogad-hatják a másik ország szabályrendszere alapján készült pénzügyi kimu-tatásokat (ahogy azt az USA tette 2007-ig (SEC⁸, 2007 és SEC, 2008a) az IFRS alapú beszámolókkal) azzal a kitétellel, hogy a saját szabályaitól való eltérés következményeinek bemutatását írja elő. A harmadik megoldás szerint egy adott közösség tagjai döntésük, vagy jogszabály alapján bevezetik egy adott ország, vagy szabályozó testület szabályrendszerét (Somogyi, 2008 és Fritz, Lammle, 2003). Ez utóbbi történt az Európai Unióban is 2002 és 2005 között, amikor az Unió döntött egyes IFRS-ek, illetve azok egy részének befogadásáról.

Véleményem szerint a fentieken kívül a harmonizáció magasabb foka is

6 International Accounting Standard Board, Nemzetközi Számviteli Standard Testület

7 A harmonizáció fenti szintjein kívül megjelenik a de jure (jog szerinti) és a de facto (a közzétételre, értékelésre vonatkozó) harmonizáció is, mint önálló típus (Somogyi, 2008).

Meglátásom szerint ez azonban nem önálló harmonizációs típus, hanem a három típus megvalósítási módját jelenti.

8 SEC: Security and Exchange Commission; az USA értékpapír- és tőzsdefelügyelete.

13

elérhető akkor, ha az abban résztvevők egy új szabályrendszer kidolgozását kísérlik meg, s e tevékenységük során minden érintett korábbi tapasztalatát, elvárásait figyelembe veszik⁹.

Ez a folyamat zajlik napjainkban, amikor az IASB és a FASB¹⁰ a két szabály-rendszer közelítését tűzte ki célul (Mou, 2006), párhuzamosan azzal a ténnyel, hogy a FASB elfogadja az IFRS-ek szerinti beszámolót minden további egyeztetés, eltérés-levezetés nélkül¹¹. A két szervezet együttműködik többek között a lízingeket, a biztosítási szolgáltatásokat, a pénzügyi instru-mentumokat érintő standardok átdolgozásában. A konvergencia-folyamat azonban nem halad zökkenőmentesen, a pénzügyi instrumentumokkal kap-csolatban pl. a két standard testület nem tudott egységes álláspontot kiala-kítani, így mindkét tervezet nyilvánosságra került. (FASB, 2011). Minda-zonáltal a két szervezet továbbra is elkötelezett maradt a US GAAP¹² és az IFRS-ek színvonalának emelése és a konvergencia elérése érdekében¹³. A SEC 2008-ban újabb tervezetet tett közzé (SEC, 2008b), amely amely szerint e folyamat végső célja „egyetlen, magas szintű nemzetközi számviteli standard kifejlesztése, amelyet a vállalatok világszerte alkalmazhatnak mind a hazai, mind pedig a nemzetközi pénzügyi kimutatásaik elkészítése során.” (FASB, 2013).

10 FASB: Financial Accounting Standard Board, Pénzügyi Számviteli Standard Bizottság, USA

11 A SEC egyeztetés (az eltérések levezetése) nélkül az IASB által kibocsátott IFRS-ek alapján készített beszámolókat fogadja el, nem pedig azok EU által befogadott változata alapján készülteket. Ezt a megoldást az Európai Parlament kifogásolta (Európai Parlament, 2008).

12 US GAAP: Generally Accepted Accounting Principles, az Amerikai Egyesült Államokban elfogadott Számviteli Irányelvek.

13 Ugyanakkor mind az IFRS-ekkel, mind pedig a konvergencia kitűzött céljával kapcsolatban is felmerülnek kifogások. Egyrészt a SEC csak az IASB által kiadott IFRS-ek alapján készített beszámolót fogadja el a jegyzett vállalatoktól, másrészt – mivel mindössze két releváns számviteli szabályrendszer maradt „életben” – egyes vélemények szerint elegendő lenne a kölcsönös elismerés, s nem feltétlenül volna szükség az egységesítésre (Európai Parlament, 2008).

14

vizsgálták a folyamat státuszát, s megállapították, hogy ez akkor valósulhat meg, ha az IFRS-ek minden területet lefednek, az IFRS alapján különböző országokban készített beszámolók egymással összehasonlíthatók, s a kapott pénzügyi kimutatások auditálhatók és kikényszeríthetők volnának. A SEC jelentése szerint, bár az IFRS-ek jelentős változáson mentek át, maradtak olyan területek, ahol a közös munka a FASB és az IASB között megszakadt (pl. pénzügyi instrumentumok), illetve amelyeket az IFRS-ek nem fednek le.

Az összehasonlíthatóság a különböző országok között láthatólag növekszik, bár a beszámolók minősége javítandó, ám nem egyértelmű az országon belüli összehasonlíthatóság változásának iránya (SEC, 2012). A jelentés felhívja a figyelmet az IFRS helyes alkalmazása érdekében az egységes értelmezések szerepére is.

A gyakorlatban tehát egyértelmű az IFRS-ek „győzelme”, amit alátámaszt az a tény, hogy közel 100 országban használják ezt a szabályrendszert a konszo-lidált beszámolókban, s számos ország saját nemzeti számviteli szabályait is erre cserélte (Sipos, 2008 és Szabó, 2008). Mindezek a tények alátámasztják a SEC 2007-es döntését, ám a szakirodalom az elterjedtség mellett számos szakmai érvet is felsorakoztat az IFRS-ek mellett. Ezek az érvek általában a kimutatott eredmények volatilitásának csökkenéséről, a manipulálhatóság visszaszorulásáról szólnak, de az is bebizonyosodott, hogy az IFRS-re való áttérés következtében kedvezőbb tőkeköltség érhető el, mint az áttérés előtt.

A kutatások egyértelműen bizonyították azt is, hogy az IFRS beszámoló eredményei egyértelműen összemérhetők a US GAAP alapú beszámolók eredményeivel (Barth et al, 2012), az IFRS-ek elfogadása növelte ezt az összehasonlíthatóságot, noha szignifikáns különbségek fennmaradtak. (Fritz, Lammle, 2003)

Az amerikai cégek áttérése az IFRS-re biztosan magas költségekkel jár majd, s kérdés, hogy az így elérhető haszon vajon meghaladja-e ezen költségeket,

15

azaz mekkora az áttérés hozzáadott értéke (Horton et al, 2008). A vizsgálatot a két számviteli rendszer közötti egyeztetések alapján végezték el, és azt találták, hogy a nemzeti számviteli előírásokról az IFRS-re áttérő cégek részvényárait jobban magyarázza az áttérés utáni, mint a megelőző adatok.

Igaz ez szinte minden vizsgált országra a bevételek realizálásban, a tőkére vonatkozó információkkal azonban kapcsolat nem állapítható meg.

Kutatási eredmények igazolták, hogy a belépés (akár önkéntes, akár kötelező áttérést jelentett) az IFRS-ek rendszerének alkalmazói közé, csökkentette a vállalatok tőkeköltségét, bár a későbbi kötelező tömeges alkalmazás a korábban áttértek tőkeköltségét kissé megnövelte (Daske, Hail and Leuz, 2007). Az érdekhordozók döntését lényegesen azokban az esetekben változ-tatta meg az IFRS-ek alkalmazása, ahol az áttérés előtti szabályrendszer jelentősen eltért a nemzetközi standard szabályaitól, így a kapott eredmények az eredeti beszámoló alapján nem voltak előre jelezhetők (ICAEW, 2007) Az IFRS alkalmazása önmagában azonban nem minden esetben elegendő a beszámolóban rejlő, a befektetők számára releváns valamennyi kockázat fel-tárására. Ez azonban nem az IFRS elvetését, hanem a szükséges módosítások meghatározását és bevezetését eredményezi (Deloitte, 2012), összhangban a SEC jelentésével.

A harmonizáció konkrét megvalósításának módját egyrészt az IASB és a FASB együttműködése jelenti, az Európai Unión belül pedig az IFRS-ek saját szabályrendszerbe történő beillesztése mindenkire kötelező érvényű rendeleteken, illetve az érintettekre vonatkozóan kötelező érvényű határoza-tokon keresztül, melyek a nemzeti jogrendbe illesztve fejtik ki hatásukat (Somogyi, 2008). Az EU azonban saját befogadási eljárásában az IASB¹⁴ által kibocsátott standardok egy részét egyáltalán nem fogadja be, más részét

14 Mind a SEC (2012), mind pedig az Európai Unió Parlamentje (2008) kifogásolja az IASB demokratikusnak nem nevezhető működését, valamint finanszírozásának tisztázatlan voltát, s felhívja a figyelmet az ebből származó kockázatokra.

16

pedig csak részlegesen fogad be¹⁵, így a befogadott standardok hiányosak lehetnek, konzisztenciájuk nem automatikusan biztosított. Másrészt a stan-dardok – lévén keretelvek – megfelelő alkalmazását a gyakorlatban számos értelmezés (SIC¹⁶, IFRIC¹⁷) segíti, melyek kimaradása a joganyagból az egységes értelmezést és konzisztens alkalmazást hátráltatja.

Az ICAEW¹⁸ (2007) javaslata a fenti probléma megoldására az összes IFRS másodlagos jogforrássá tétele, valamint az értelmezések legalább ajánlás szintjén való megjelenítése.